Решение · № 455/2022 · дело 3045/2021

По дело 3045 / 2021 РЕШЕНИЕ № 455 София, 19.01.2022 В ИМЕТО НА НАРОДА Върховният административен съд на Република България - Първо отделение , в съдебно заседание на двадесет и осми септември в състав: ПРЕДСЕДАТЕЛ: БЛАГОВЕСТА ЛИПЧЕВА ЧЛЕНОВЕ: ПЕТЯ ЖЕЛЕВА ВЕСЕЛА ПАВЛОВА при секретар Григоринка Любенова и с участието на прокурора Момчил Таралански изслуша докладваното от съдията ВЕСЕЛА ПАВЛОВА по адм. дело № 3045/2021 Производството е във фаза на втора касация. Образувано е по касационна жалба на „Хавен“ ЕООД, гр.София, чрез процесуалните си представители адв. Д. Лалев и адв. Г. Димитрова срещу решение № 6984 от 07.12.2020 г. по адм. дело № 4768/2020 г. по описа на Административен съд София град /АССГ/, първо отделение, 12 състав. С обжалваното решение е отхвърлена жалбата на дружеството срещу Ревизионен акт /РА/ № Р- 22221218001687-091-001 от 09.08.2018 г., издаден от органи по приходите при ТД на НАП София, потвърден с решение № 182 от 31.01.2019 г. на директора на дирекция „Обжалване и данъчно-осигурителна практика“ /ОДОП/ - гр. София при ЦУ на НАП в частта за установени допълнителни задължения за ДДС 72917, 14 лв. и лихви 24 686, 12 лв., по фактури от доставчиците „Петрол Къмпани“ ЕООД, „СГ Груп 91“ ЕООД, „Мост Фин“ ЕООД и „Булгарстрой 5“ ЕООД за данъчни периоди 2014-2017 г., както и в частта за ЗКПО за извършени корекции на декларираните финансови резултати за данъчни периоди от 2014 до 2017 г. със стойностите на отчетените от дружеството разходи по същите фактури: - за 2014 г. – корекция на декларирана от дружеството данъчна загуба в размер на 428146, 10 лв. на данъчна загуба в размер на 175 462, 14 лв. и определен нулев размер на дължим корпоративен данък; -за 2015 г. – при декларирана от дружеството данъчна загуба в размер на 195721, 18 лв. установена данъчна загуба в размер на 178 061, 18 лв. и определен нулев размер на дължим корпоративен данък; - за 2016 г. при декларирана от дружеството данъчна загуба в размер на 176595, 94 лв. е установена данъчна загуба в размер на 153 582, 17 лв. и определен нулев размер на дължим корпоративен данък; - за 2017 г. при декларирана от дружеството данъчна загуба в размер на 1ЗЗ974, 15 лв. е установена данъчна печалба /преди приспадане на загуби/ в размер на 9 827, 22 лв. и приспадната част от установената загуба за 2014 г., определен нулев размер на дължим корпоративен данък. С определение № 703 от 01.02.2021 г. по адм. дело № 4768/2020 г. по описа на АССГ, постановено в производство по реда на чл. 248 ГПК, „Хавен“ ЕООД е осъден да заплати в полза на Националната агенция по приходите разноски по делото в размер на 6 916 лева. Определението не е обжалвано и е влязло в сила. В касационната жалба се излагат подробни доводи за неправилност на обжалваното решение, като постановено при съществено нарушение на съдопроизводствените правила, в нарушение на материалния закон и необоснованост – отменителни основания по чл. 209, т. 3 АПК. На първо място, според касатора вторият състав на АССГ не е изпълнил дадените задължителни указания от касационната инстанция. На второ място, касационният жалбоподател поддържа, че от съвкупния анализ на всички доказателства, събрани в хода на ревизията и на съдебното производство може да се направи категоричен извод за доказано осъществяване на процесните доставки на гориво и автомобилни гуми по спорните фактури, издадени от „ Петрол Къмпани“ ЕООД, „СГ Груп 91“ ЕООД, „Мост Фин“ ЕООД и „Булгарстрой 5“ ЕООД, което обосновава неправилност и необоснованост на извода на АССГ за законосъобразност на РА в частта на отказания данъчен кредит по спорните фактури. На следващо място, касаторът развива съображения за липса на обективни обстоятелства относно участието на ревизираното дружество в данъчна измама, което води до еднозначното заключение, че на „Хавен“ ЕООД следва да бъде признато правото на приспадане на данъчен кредит по описаните фактури. Въз основа на извода за реалното осъществяване на доставките от „Петрол Къмпани“ ЕООД, „СГ Груп 91“ ЕООД, „Мост Фин“ ЕООД и „Булгарстрой 5“ ЕООД към ревизираното лице, касаторът поддържа, че незаконосъобразно с РА е извършено увеличение на финансовия резултат за процесните периоди на основание чл.26, т. 2 във връзка с чл. 10, ал. 1 ЗКПО с разходите по процесните фактури и съответно е извършено намаление на декларираната от дружество данъчна загуба за всяка една от процесните години, което означава, че РА се явява незаконосъобразен и в частта относно ЗКПО. Иска отмяната на решението и постановяване на друго с отмяната на РА в посочената част. Претендира разноски за всички съдебни инстанции. Ответникът - директорът на дирекция „ОДОП“ – гр. София при ЦУ на НАП, чрез Соколова, оспорва касационната жалба и изразява становище за правилност на обжалвания съдебен акт. Претендира присъждане на юрисконсултско възнаграждение в размер на 3 458 лева за касационното производство. Прокурорът от Върховна административна прокуратура дава мотивирано заключение за неоснователност на касационната жалба. Върховният административен съд, състав на първо отделение, като взе предвид наведените доводи в касационната жалба и доказателствата по делото и като извърши служебна проверка на основанията по чл. 218, ал. 2 от АПК, приема следното: Касационната жалба е подадена от надлежна страна, спрямо която първоинстанционното решение е неблагоприятно, и в срока по чл. 211, ал. 1 от АПК, поради което е процесуално допустима. Разгледана по същество е и основателна. Производството пред АССГ е второ по ред в изпълнение на указанията, дадени с отменително решение № 6572 от 02.06.2020 г. по адм. дело № 2906/2020 г. по описа на Върховния административен съд, първо отделение. С процесното решение е отменено предходно решение № 295 от 14.01.2020 г. по адм.дело № 4392/2019 г. по описа на АССГ в частта, с която отхвърлена жалбата на „Хавен“ ЕООД срещу РА № Р- 22221218001687-091-001 от 09.08.2018 г., издаден от органи по приходите при ТД на НАП София, потвърден с решение № 182 от 31.01.2019 г. на директора на дирекция „Обжалване и данъчно-осигурителна практика“ /ОДОП/ - гр. София при ЦУ на НАП в частта относно отказано право на данъчен кредит по доставки по издадени фактури от „Петрол Къмпани“ ЕООД, „СГ Груп 91“ ЕООД, „Мост Фин“ ЕООД и „Булгарстрой 5“ ЕООД и по реда на ЗКПО са преобразувани в посока увеличение на финансовите резултати за ревизираните периоди със стойностите на отчетените от дружеството разходи по фактурите, издадени от гореописаните дружества, както и в частта за разноските за сумата над 405,46 лева и делото е върнато за ново разглеждане на друг състав на АССГ. С цитираното решение е оставено в сила решението по адм. дело № 4392/2020 г. по описа на АССГ относно отхвърляне на жалбата на „Хавен“ ЕООД срещу процесния РА в частта на отказания данъчен кредит по фактура, издадена от „Пи Ер трейд1“ ЕООД в размер на 3 532 лева и лихви в размер на 946,15 лева, както и относно присъденото в полза на НАП юрисконсултско възнаграждение за сумата от 405,46 лева. С отменителното решение ВАС е констатирал следните нарушения и е дал указания на новия състав на АССГ: - относно отказаното право на приспадане на данъчен кредит по фактурите за гориво, издадени от „Петрол Къмпани“ ЕООД съдът да обсъди приетите по делото доказателства за изпълнение на задължението на РЛ по чл. 59 а от Наредба № Н-18 от 13.12.2006 г. за регистриране и отчитане чрез фискални устройства на продажбите в търговските обекти изискванията към софтуерите за управлението им, а именно – ЕДП/електронен документ за получаване/, подадени от „Хавен“ ЕООД до НАП чрез информационната система „Контрол на горивата“; - относно отказаното право на приспадане на данъчен кредит по фактурите за гориво от доставчика „Мост фин“ ЕООД съдът не е изложил самостоятелни мотиви относно представените фискални бележки за зареждане на място, както и няма изложени мотиви относно заключението по назначената съдебно-счетоводна експертиза; - във връзка с отказания данъчен кредит по фактурите за доставка на автомобилни гуми и двигателно масло, издадени от „СГ груп 91“ ЕООД и „Булгарстрой 5“ ЕООД съдът не е установил конкретните факти и липсва обсъждане на приложимите материалноправни разпоредби; - да се обсъди дали е налице участие на РЛ в данъчна измама в частта на РА по ЗДДС; - в частта относно ЗКПО дължи произнасяне по установените факти и приложимите материалноправно разпоредби с оглед връщането на делото в частта относно ЗДДС по спорните доставки. С обжалваното в настоящото касационно производство решение съдът е приел, че процесният РА в гореописаните части е валиден акт, издаден от компетентни органи по приходите, при липса на допуснати съществени нарушения на процесуалните правила. Развил е съображения за материална законосъобразност на РА в частта относно отказаното право на приспадане на данъчен кредит на „Хавен“ ЕООД по спорните фактури, издадени от „Петрол Къмпани“ ЕООД, „СГ Груп 91“ ЕООД, „Мост Фин“ ЕООД и „Булгарстрой 5“ ЕООД, както и в частта относно извършените преобразувания на финансовите резултати за процесните ревизирани периоди 2014 г. - 2017 г. с разходите по процесните фактури и извършеното от приходните органи намаляване на декларираната от дружеството данъчна загуба за съответните периоди. Решението е частично неправилно по следните съображения: Основателни са доводите в касационната жалба за допуснати от АССГ съществени нарушения на съдопроизводствените правила, изразяващи се в неизпълнение на указанията, дадени с отменителното решение на Върховния административен съд. Настоящата касационна инстанция намира, че новият състав на АССГ не е разгледал и обсъдил задълбочено всички събрани в хода на ревизията и на съдебното производство писмени доказателства, неоспорени от данъчната администрация. Не са обсъдени констатациите на вещото лице по приетото по делото заключение по ССчЕ в съответните негови части относно отказания на РЛ данъчен кредит по процесните фактури, издадени от гореописаните четирима доставчици, съвкупно с останалия писмен доказателствен материал. Решението се явява и необосновано, тъй като изводът на съда за законосъобразност на процесния РА в спорните му части относно отказания данъчен кредит по ЗДДС по подробно описаните фактури за гориво, гуми и масло от доставчиците „Петрол Къмпани“ ЕООД, „СГ Груп 91“ ЕООД, „Мост Фин“ ЕООД и „Булгарстрой 5“ ЕООД и в частта по ЗКПО, е изведен при неправилна преценка на доказателствата по делото. 1. В частта по ЗДДС Правилно решаващият съд е очертал предмета на спора, посочил е кои обстоятелства между страните са спорни и на база тълкуване на относимите правни разпоредби от ЗДДС, свързани с предмета на доставките, е очертал кои факти и обстоятелства следва да бъдат доказани от задълженото лице, за да бъде прието, че са налице реални доставки. При изграждане на своите крайни изводи обаче първоинстанционният съд не е отчел и обсъдил всички относими към спора факти и обстоятелства, като е пренебрегнал и част от доказателствата, събрани редовно в хода на самата ревизия. Принципно правилно първоинстанционният съд е акцентирал на значението на реалността на доставката като едно от задължителните условия за възникване на правото на данъчен кредит, съобразно установената съдебна практика както на националните съдилища, така и на Съда на Европейския съюз. Разпоредбите на чл. 68, ал. 1 и ал. 2 от ЗДДС обуславят възникването на правото на приспадане на данъчен кредит от кумулативното осъществяване на елементите на регламентирания в ЗДДС сложен фактически състав, който наред с притежаването на данъчния документ по чл. 71, т. 1 от ЗДДС, включва и установяването на реалното получаване на стоките или извършването на услугите по облагаемата доставка - арг. от чл. 6, ал. 1 и чл. 9, ал. 1 от ЗДДС. Необходимостта от установяване на обективното извършване на доставките не се отрича от СЕС в решението от 21.06.2012 г. по съединени дела С-80/11 и С-142/11, който в своята практика многократно подчертава, че националният съдия следва да осъществи конкретна преценка на всички събрани в производството пред него доказателства и въз основа на тях да формира изводите си за наличието или липсата на реална доставка. Това негово разбиране е застъпено и в решение от 31.01.2013 г. по дело С-643/11, съобразно което правото на Съюза, както и принципите на данъчен неутралитет, на правна сигурност и на равно третиране, допускат на получател на фактура да се откаже право на приспадане на ДДС, платен за получена доставка, по съображение, че липсва действително извършена облагаема сделка. В конкретния случай следва да се отчете и тълкуването, дадено в решението на СЕС от 13.02.2014 г. по дело С-18/13, съгласно което националният съд следва да провери служебно дали установените обстоятелства сочат за наличието на измама и от обективните данни, предоставени от органите по приходите, дали се установява, че данъчно задълженото лице е знаело или е трябвало да знае, че сделката, с която обосновава правото на приспадане, е част от измама. В практиката си Върховният административен съд приема, че за да възникне и да се упражни законосъобразно правото на данъчен кредит, е необходимо по безспорен начин да се установи, че стоката фактически е предадена от доставчика на получателя - чл. 6, ал. 1, във връзка с чл. 68, ал. 1, т. 1 и чл. 69, ал. 1, т. 1, вр. с чл. 25, ал. 2 от ЗДДС. Касае се за материално право в полза на получателя по фактурираните доставки и правилно съдът е приел, че е негова доказателствената тежест да установи реалното изпълнение на спорните доставки. Следва да се отбележи, че обезпечеността на доставчиците – материално-техническа и кадрова, не е предпоставка за правото на данъчен кредит и в този смисъл е съдебната практика на СЕС - решение по дело С-324/11 (Gabor Toth), решение по съединени дела C-80/11 и С-142/11 (Mahageben kft и P. D.) и решение С-18/13 ("Макс Пен"), която е възприета и в решенията на ВАС. Съгласно тази практика липсата на обезпеченост на доставчика не може да рефлектира върху правото на данъчен кредит за получателя по доставките, освен ако приходната администрация или съда не установят, че е налице данъчна измама с участието и/или със знанието на получателя по доставките. Без значение за признаването на правото на приспадане на данъчен кредит по конкретната пряка доставка е и въпросът относно реалността на предходните доставки. Неспазването от прекия или предходен доставчик на изискванията на специалните закони при установено предаване на стоката и последващата й реализация за целите на икономическата дейност на получателя, също не влияе на правото на приспадане на данъчен кредит за получателя. В решението на СЕС от 21.06.2012 г. по съединени дела С-80/11 и С-142/11 се дава тълкуване на закона в смисъл, че член 167, член 168, буква а), член 178, буква а) и член 273 от Директива 2006/112 трябва да се тълкуват в смисъл, че не допускат национална практика, съгласно която данъчният орган отказва да признае право на приспадане, поради това че данъчнозадълженото лице не се е уверило, че издателят на фактурата за стоките, във връзка с които се иска упражняване на това право, има качеството на данъчнозадължено лице, разполагал е със стоките, предмет на доставката, бил е в състояние да ги достави и е изпълнил задълженията си за деклариране и за внасяне на данъка върху добавената стойност, или поради това че въпросното данъчнозадължено лице не притежава други документи, освен фактурата, от които да е видно съществуването на посочените обстоятелства, макар да са изпълнени предвидените в Директива 2006/112 процесуални и материалноправни условия за упражняването на правото на приспадане и данъчнозадълженото лице да не разполага с данни за евентуални нарушения или измама от страна на въпросния издател. В този смисъл, за да бъде доказана реалност на доставките по процесните фактури, следва да бъде установен фактът на предаването на стоката от доставчика на получателя. Без значение за реалността на доставките е разполагали ли са доставчиците с материално-техническа и кадрова обезпеченост за извършване на същите, какъв е произходът на стоката и къде е била съхранявана. Настоящият съдебен състав намира за неправилни фактическите изводи на първоинстанционния съд за недоказана реалност на доставките на гориво, гуми и масло от доставчиците „Петрол Къмпани“ ЕООД, „СГ Груп 91“ ЕООД, „Мост Фин“ ЕООД и „Булгарстрой 5“ ЕООД, както следва: 1.1.Във връзка с отказания данъчен кредит по фактури за доставка на дизелово гориво от „Петрол Къмпани“ ЕООД за данъчни периоди м.03, м.04., м.05, м. 06, м.07, м.08, м. 09.2014 г. в общ размер на 50 536,80 лева по 15 бр. фактури. На първо място, съдът е приел наличието на пропуски при съставянето на приемо-предавателните протоколи към фактурите по пряката доставка, а именно: подписани са само от представител на доставчика и няма подпис от представител на РЛ; липсва достатъчна индивидуализация на стоката, предмет на доставката; не съдържат номер и дата на декларацията за съответствие съгласно изискването по чл.12, ал. 3 от Наредбата за изискванията за качеството на течните горива, условията, реда и начина за техния контрол в приемо-предавателните протоколи, товарителниците и документите по чл. 80 г ППЗАДС. На второ място, съдът не е ценил представените документи, удостоверяващи точния адрес на мястото на доставка, тъй като съдържат само подпис на съставителя, нямат подпис за получателя, не съдържат данни в графата „потвърждение за получаването от потребителя на мястото на доставка“; няма посочен адрес, на който се твърди, че е разтоварвано горивото в гр. София, кв. Илиянци, ул. „Джерман“ № 7. На трето място, по отношение на представените АДД съдът е установил, че е посочен друг адрес на разтоварване, различен от твърдения от РЛ. На следващо място, във връзка с приетите по делото ЕДП, подадени в НАП за изпращане на горивото от „Петрол Къмпани“ ЕООД на „Хавен“ ЕООД съдът е заключил, че подаването на ЕДП от доставчика не е равностойно и не може да замести нито противоречиви данни и липсата на волеизявление за приемане на стоките и за мястото на доставка. На последно място, съдът е формирал извод, че без значение са данните за произхода на стоките то предходни доставчици. Така приетото от АССГ не се споделя от настоящата касационна инстанция. Движението на акцизни стоки е регламентирано в Закона за акцизите и данъчните складове /ЗАДС/ и Правилника за прилагането му, както и в Наредба Н-1/22.01.2014 г. за специфичните изисквания и контрола, осъществяван от митническите органи върху средствата за измерване и контрол на акцизни стоки. Съгласно чл. 73б, ал. 3, т. 1 ЗАДС лицензираният складодържател-изпращач подава електронен административен документ при извеждането на стоките от лицензирания данъчен склад. Според ал. 5 митническите органи осъществяват проверка на данните в електронния административен документ за съответствие с изискванията на регламента по ал. 4 и при съответствие на данните определят на документа уникален административен референтен код и уведомяват незабавно изпращача. Според ал. 7 изпращачът предоставя на лицето, превозващо акцизните стоки, хартиено копие от регистрирания електронен административен документ или друг търговски документ, съдържащ цялата информация от електронния административен документ, в който ясно е посочен уникалният административен референтен код. Съгласно чл. 73д, ал. 1 получаването на акцизни стоки на територията на страната се потвърждава от получателя с подаване на съобщение за получаване чрез компютърната система. На основание чл. 59а, ал. 1 от Наредба Н-18 от 13.12.2006 г. за регистриране и отчитане на продажби в търговските обекти чрез фискални устройства ( в сила от 30.04.2013 г.) лицата по чл. 118, ал. 7, 8, ал. 9, т. 1 и ал. 10 ЗДДС подават в НАП данни чрез електронен документ за доставка (ЕДД) - приложение № 22, или електронен документ за получаване (ЕДП) - приложение № 23, за доставката и движението на доставените/получените количества течни горива. Видно от данните в хода на ревизията / съгласно обяснение вх. № 53-00-1191#1 от 17.05.2018 г., прил. на л. 521 от ревизионната преписка/ доставчикът „Петрол Къмпани“ ЕООД е представил всички изискуеми документи, отнасящи се до спорните доставки по 15 бр. фактури с получател „Хавен“ ЕООД. Установява се, че доставките на дизелово гориво са във връзка с рамков договор, сключен между страните на 01.04.2014 г. / на л. 669-л.671 от преписката/. Представени са копия от фактурите, придружени с приемо-предавателни протоколи / на л. 531 – л. 653 от преписката/, които са двустранно подписани от представител на доставчика и от представител на получателя, а не както необосновано е приел АССГ, че в протоколите липсва подпис за купувача. Налице е съответствие между предмета на доставките, посочен във всяка една от фактурите / дизелово гориво Б6 със съответното количество в литри/ и предмета на доставките по приемо-предавателните протоколи. Представени са АДД, както и декларации за съответствие на качеството на течните горива от предходните доставчици „Алфа Агротрейд 2014“ ЕООД, „Нов Бизнес БГ“ ЕООД и „Солид Пауър Естейт“ ЕООД, като вписаните количества гориво съответстват на тези по фактурите, издадени от „Петрол Къмпани“ ЕООД с получател „Хавен“ ЕООД. Във всички декларации за съответствие на качеството на течните горива е вписано, че се издават от „Петрол Къмпани“ ЕООД с краен получател – „Хавен“ ЕООД. Отделно от това, е доказан и транспортът на процесните количества дизелово гориво. Видно от обясненията на доставчика, транспортът е за негова сметка и е извършен от превозвача „Бит Къмпани 1212“ ЕООД, за което е представен договор за превоз на товари от 02.10.2012 г. ведно с фактури за заплатени транспортни услуги, издадени от „Петрол Къмпани“ ЕООД на превозвача. Приложените товарителници следва да бъдат ценени заедно с останалите писмени доказателства и наличието на определени пропуски в тяхното съдържание не могат да обосноват извод за недоказаност на реалното извършване на процесните доставки. В товарителниците е вписано съответното количество дизелово гориво В 6, посочен е превозвачът, изпращачът и получателят на горивото, посочено е мястото на разтоварване – гр. София, ж.к. Илиянци, ул. „Джерман“ № 7, посочено е името на шофьора, описан е и автомобилът, осъществяващ превоза. Посоченото място на доставка съвпада с посочения адрес за доставка по ЕДП / място за получаване е посочен гр. София, ул. Джерман № 7/. Необосновано съдът не е изследвал съдържанието на приетите при първоначалното разглеждане на делото ЕДП / на л. 364 – л.441 от адм. дело № 4392/2019 г. по описа на АССГ/, които съдържат всички изискуеми данни по всяка доставка – страни по доставката, количество гориво, място на получаване на доставката, превозвач, имена на лицата, предал и получил горивото, с какво е извършен транспортът – вид на превозното средство, номер. Не е извършена съпоставка, а именно, че превозните средства, описани в ЕДП, съвпадат с тези по товарителниците – автомобил с рег. [рег.номер на МПС] и автомобил с рег. [рег.номер на МПС] . Налице е съвпадение и между имената на шофьорите, посочени в товарителниците и тези по ЕДП. Следователно, съвкупната преценка на доказателствата обосновава извода за доказаност на приемо-предаването на процесните количества гориво по фактурите, издадени от „Петрол Къмпани“ ЕООД с получател „Хавен“ ЕООД. Този извод се потвърждава и от констатациите на вещото лице по ССчЕ, което следва да бъде кредитирано като компетентно изготвено. 1.2.Във връзка с отказания данъчен кредит по 6 бр. фактури, издадени от „Мост Фин“ ЕООД в размер на 7 269,36 лева. Според съда процесните фактури са непълни, като не отговарят на изискването по чл. 114, ал.1, т. 9 ЗДДС и законосъобразно приходните органи са отказали правото на данъчен кредит на основание чл.71, ал.1, т. 1 ЗДДС. От фактурите и фискалните бонове към тях не можело да се установи извършването на доставките на гориво, тъй като доставените стоки били описани само общо. Основателно е твърдението на касационния жалбоподател, поддържано пред първата инстанция, че съдът не е изследвал конкретния механизъм на процесните доставки на гориво, а именно, че за разлика от извършените от „Петрол Къмпани“ ЕООД доставки на гориво, тези от „Мост Фин“ ЕООД са се осъществявали на бензиностанция, т.е. чрез съответната колонка горивото е зареждано в резервоарите на МПС на „Хавен“ ЕООД. В тази връзка не са изпълнени дадените от предходната касационна инстанция указания да се изследва как е извършена доставката на процесното гориво и да се обсъдят фактурите заедно с приложените към тях фискални бонове за зареждане на горивото. Във приложените фискални бонове се съдържа информация за мястото на издаването им – съответната бензиностанция „Go Petroleum , находяща се в гр. Харманли,бул. „Македония“ ГП Е- 80 или бензиностанция Гурково, находяща се в гр. Гурково, ул. „Прохода“ № 39. Местоположението на бензиностанциите съвпада с обясненията на управителя на „Мост Фин“ ЕООД, дадени в хода на ревизията / прил. на л. 439 – л 440 от преписката/. Фактурите и фискалните бонове съответстват по своето съдържание относно описанието на доставените стоки и услуги – дизелово гориво със съответно количество в литри, АДБЛУ със съответно количество в литри, автомивка. Същото е констатирало и вещото лице съгласно отговора на поставената задача № 5 от заключението по ССчЕ. Следователно, фактурите, издадени от „Мост Фин“ ЕООД отговарят на изискването на чл. 114, ал.1, т. 9 ЗДДС и съответно, незаконосъобразно е отказан данъчен кредит на получателя по процесните фактури. 1.3.Относно отказания данъчен кредит по фактура № 48 от 14.08.2017 г., издадена от „СГ Груп 91“ ЕООД и по фактури № 9 от 05.07.2017 г., № 12 от 14.07.2017 г., № 8 от 08.09.2017 г. и № 15 от 10.10.2017 г., издадени от „Булгарстрой 5“ ЕООД. Според липсват доказателства за прехвърляне на собствеността върху процесните стоки / гуми и масло/ от доставчиците на получателя. От съдържанието на процесните фактури е видно, че стоките са достатъчно ясно индивидуализирани – гуми за тежкотоварни автомобили и съответната марка Goodyear RHT2, Continental HSL2+ECO-PLUS, като е посочен броят им, както и масло за текотоварни дизелови двигатели със съответната марка, трансмисионно масло, хидравлично масло със съответната марка и количество, единична цена и крайна цена. При първото разглеждане на делото в АССГ са представени и приети без оспорване протоколи на „Хавен“ ЕООД с посочени № на МПС, на които са поставени процесните 14 бр. гуми, закупени от „СГ груп 91“ ЕООД и 22 бр. гуми, закупени от „Булгарстрой 5“ ЕООД, както и протоколи с рег. № на МПС, на които е доливано масло, доставено от „Булгарстрой 5“ ЕООД. Вещото лице е изследвало съдържанието на протоколите и счетоводна сметка 601 „разходи за материали“ при „Хавен“ ЕООД, от които се установява, че процесните гуми и съответното количество масло са вложени в притежаваните от „Хавен“ ЕООД превозни средства. По делото са представени и счетоводни документи, от които се установява, че през 2017 г. „СГ Груп 91“ ЕООД е реализирало общ приход от продажби в размер на 568 896,34 лева по повод на сделки с три други дружества, едно от които е „Хавен“ ЕООД относно доставката по фактура № 48 от 14.08.2017 г., както и че през 2017 г. „Булстрастрой 5“ ЕООД е реализирало общ приход от продажби в размер на 677 295, 97 лева във връзка със сделки с пет други дружества, едно от които е „Хавен“ ЕООД относно доставките по посочените фактури. Следователно, доказано е приемо-предаването на процесните стоки от доставчиците на получателя. Касационната инстанция следва да обсъди и доводите на данъчната администрация за участие на „Хавен“ ЕООД в данъчна измама по повод процесните доставки. Приходните органи са посочил, че по доставките по фактурите, издадени от „Петрол Къмпани“ ЕООД, „СГ Груп 91“ ЕООД и „Булгарстрой 5“ ЕООД е налице относителна симулация, т.е. действителният им доставчик не е този, който е посочен във фактурите, а по доставките от „Мост Фин“ ЕООД са отразили,че са налице доказателства, че ревизираното лице е знаело или не е възможно да не знае, че участва в привидна доставка,т.е. издателят по фактурите не е действителният доставчик на стоките и ревизираното лице не би могло да не предполага, че е замесено в данъчна измама. Доказателствената тежест за установяване на факта за участие на ревизирания субект в данъчна измама е за данъчната администрация. В този смисъл данъчният орган трябва да установи обективните обстоятелства ,въз основа на които може да се заключи, че ДЗЛ е знаело или е трябвало да знае, че сделката, с която обосновава правото си на приспадане, е част от данъчна измама, извършена от доставчика или от друг стопански субект нагоре по веригата на доставки; и данъчната администрация не може по принцип да изисква от ДЗЛ, което иска да упражни правото си на приспадане на данъчен кредит, от една страна, да провери, че издателят на фактурата за стоките, във връзка с които се иска упражняване на това право, има качеството на ДЗЛ, разполагало е със стоките, предмет на доставката, било е в състояние да ги достави е изпълнило задълженията си за деклариране и за внасяне на ДДС, за да се увери, че доставчиците нагоре по веригата не са извършили нарушения или измама, или от друга страна да притежава документи в това отношение. Както правилно посочва касаторът, нито в РД, нито в РА, нито в рамките на съдебното производство са ангажирани от страна на данъчната администрация доказателства в тази насока Няма дори твърдения, че „Хавен“ ЕООД е знаело или е следвало да знае, че участва в данъчна измама, сключвайки сделки с „Петрол Къмпани“ ЕООД, „Мост Фин“ ЕООД, „СГ груп 91“ ЕООД и „Булгарстрой 5“ ЕООД. Обосноваването на относителна симулация е за част от сделките с оглед факта, че действителният доставчик не е този, посочен във фактурите, без обаче да се излагат конкретни обстоятелства кой би бил този друг доставчик според данъчните органи. От друга страна, ревизираното лице е положило всички усилия да се снабди с необходимите документи, касаещи процесните доставки на стоки, за да упражни впоследствие правото си на приспадане на данъчен кредит. По отношение на доставките от „Мост Фин“ ЕООД и твърдението на приходните органи за абсолютна симулация , същото не кореспондира на доказателствата, доколкото по делото са налице фактури ведно с фискални бонове, удостоверяващи факта на зареждане на горивото и съответно, установен е и фактът на заплащане на стойността на сделките, т.е. налице е извършена доставка на съответните стоки по спорните фактури. Съобразно изложеното, решението в частта относно отказания данъчен кредит по фактурите, издадени от „Петрол Къмпани“ ЕООД, „Мост Фин“ ЕООД, „СГ груп 91“ ЕООД и „Булгарстрой 5“ ЕООД следва да се отмени,като се отмени и процесният РА в тази му част. 2. В частта по ЗКПО С оглед формираните мотиви за наличие на реално осъществени доставки на дизелово гориво, гуми и автомобилно масло по фактурите, издадени от „Петрол Къмпани“ ЕООД, „Мост Фин“ ЕООД, „СГ груп 91“ ЕООД и „Булгарстрой 5“ ЕООД, то разходите по тези фактури следва да бъдат счетени за документално обосновани и незаконосъобразно приходните органи са извършили увеличение на ФР на основание чл.26, т. 2 вр. чл.10, ал. 1 ЗКПО с тези суми за процесните периоди 2014 г., 2016 г. и 2017 г. В тази част решението на АССГ е неправилно, като следва да се отмени и вместо него се постанови отмяната на РА в тази част. Във връзка с приетия за законосъобразен РА в частта по ЗКПО за 2015 г. – при декларирана от дружеството данъчна загуба в размер на 195 271,18 лева установена данъчна загуба в размер на 178 061,18 лева и определен нулев размер на корпоративен данък, изводът на АССГ е правилен. Корекцията се изразява в извършено увеличение на ФР със стойността на 17 660 лева – разходи по фактура, издадена от „Пи Ер Трейд 1 „ЕООД, доколкото е прието, че не е налице доставка на стоки по спорната фактура и разходът по нея не е документално обоснован. В тази връзка с първото отменително решение на Върховния административен съд е обоснован извод за недоказаност на осъществяване на процесната доставка досежно отказания данъчен кредит по посочената фактура и първото решение на АССГ за отхвърляне на жалбата на „Хавен“ ЕООД срещу РА в тази част е оставено в сила в тази част. Това означава, че разходът по спорната фактура не е документално обоснован и законосъобразно с РА е извършено увеличение на ФР на основание чл.26, т. 2 вр. чл.10, ал. 1 ЗКПО със сумата от 17 660 лева за процесната 2015 г. При този изход на спора, в полза на касатора следва да бъдат присъдени разноски в размер на 10 200 лева съразмерно на уважената част от жалбата, а в полза на ответника по касация юрисконсултско възнаграждение в размер на 300 лева за настоящата касационна инстанция. Водим от горното и на основание чл.221, ал.2 АПК, Върховният административен съд, състав на първо отделение, РЕШИ: ОТМЕНЯ решение № 6984 от 07.12.2020 г. по адм. дело № 4768/2020 г. по описа на Административен съд София град, първо отделение, 12 състав в частта, в която е отхвърлена жалбата на „Хавен“ ЕООД срещу Ревизионен акт № Р- 22221218001687-091-001 от 09.08.2018 г., издаден от органи по приходите при ТД на НАП София, потвърден с решение № 182 от 31.01.2019 г. на директора на дирекция „Обжалване и данъчно-осигурителна практика“ - гр. София при ЦУ на НАП в частта за установени допълнителни задължения за ДДС 72917, 14 лв. и лихви 24 686, 12 лв., по фактури от доставчиците „Петрол Къмпани“ ЕООД, „СГ Груп 91“ ЕООД, „Мост Фин“ ЕООД и „Булгарстрой 5“ ЕООД за данъчни периоди 2014-2017 г., както и в частта за ЗКПО за извършени корекции на декларираните финансови резултати за данъчни периоди 2014 г., 2016 г. и 2017 г. със стойностите на отчетените от дружеството разходи по същите фактури: - за 2014 г. – корекция на декларирана от дружеството данъчна загуба в размер на 428146, 10 лв. на данъчна загуба в размер на 175 462, 14 лв. и определен нулев размер на дължим корпоративен данък; - за 2016 г. при декларирана от дружеството данъчна загуба в размер на 176595, 94 лв. е установена данъчна загуба в размер на 153 582, 17 лв. и определен нулев размер на дължим корпоративен данък; - за 2017 г. при декларирана от дружеството данъчна загуба в размер на 1ЗЗ974, 15 лв. е установена данъчна печалба /преди приспадане на загуби/ в размер на 9 827, 22 лв. и приспадната част от установената загуба за 2014 г., определен нулев размер на дължим корпоративен данък, като вместо него ПОСТАНОВЯВА: ОТМЕНЯ по жалбата на „Хавен“ ЕООД Ревизионен акт № Р- 22221218001687-091-001 от 09.08.2018 г., издаден от органи по приходите при ТД на НАП София, потвърден с решение № 182 от 31.01.2019 г. на директора на дирекция „Обжалване и данъчно-осигурителна практика“ - гр. София при ЦУ на НАП в частта за установени допълнителни задължения за ДДС 72917, 14 лв. и лихви 24 686, 12 лв., по фактури от доставчиците „Петрол Къмпани“ ЕООД, „СГ Груп 91“ ЕООД, „Мост Фин“ ЕООД и „Булгарстрой 5“ ЕООД за данъчни периоди 2014-2017 г., както и в частта за ЗКПО за извършени корекции на декларираните финансови резултати за данъчни периоди 2014 г., 2016 г. и 2017 г. със стойностите на отчетените от дружеството разходи по същите фактури: - за 2014 г. – корекция на декларирана от дружеството данъчна загуба в размер на 428146, 10 лв. на данъчна загуба в размер на 175 462, 14 лв. и определен нулев размер на дължим корпоративен данък; - за 2016 г. при декларирана от дружеството данъчна загуба в размер на 176595, 94 лв. е установена данъчна загуба в размер на 153 582, 17 лв. и определен нулев размер на дължим корпоративен данък; - за 2017 г. при декларирана от дружеството данъчна загуба в размер на 1ЗЗ974, 15 лв. е установена данъчна печалба /преди приспадане на загуби/ в размер на 9 827, 22 лв. и приспадната част от установената загуба за 2014 г., определен нулев размер на дължим корпоративен данък. ОСЪЖДА Националната агенция за приходите да заплати на „Хавен“ ЕООД разноски в общ размер на 10 200 лева за всички съдебни инстанции. ОСЪЖДА „Хавен“ ЕООД, ЕИК[ЕИК] да заплати на Националната агенция по приходите юрисконсултско възнаграждение в размер на 300 лева. ОСТАВЯ В СИЛА решението в останалата му част. Решението е окончателно. Вярно с оригинала, ПРЕДСЕДАТЕЛ: /п/ Благовеста Липчева секретар: ЧЛЕНОВЕ: /п/ Петя Желева /п/ Весела Павлова