Решение · № 1715/2022 · дело 6466/2021

По дело 6466 / 2021 РЕШЕНИЕ № 1715 София, 23.02.2022 В ИМЕТО НА НАРОДА Върховният административен съд на Република България - Първо отделение , в съдебно заседание на петнадесети февруари в състав: ПРЕДСЕДАТЕЛ: БИСЕР ЦВЕТКОВ ЧЛЕНОВЕ: ПЕТЯ ЖЕЛЕВА КАМЕЛИЯ СТОЯНОВА при секретар Благовеста Първанова и с участието на прокурора Камелия Николова изслуша докладваното от председателя БИСЕР ЦВЕТКОВ по адм. дело № 6466/2021 Производството е по реда на гл. ХІІ от АПК във вр. с чл. 160, ал. 6 от ДОПК. Образувано е по касационна жалба на „Нем комерс“ ЕООД, представено от адв. С. Райчева, срещу решение № 488/16.04.2021 г. на Административен съд Варна по адм. д. № 1534/2020 г., с което е отхвърлена жалбата на дружеството против ревизионен акт /РА/ № Р-03000319005047-091-001/25.03.2020 г., издаден от органи по приходите при ТД на НАП Варна. Касаторът заявява общо трите категории основания за неправилност на съдебния акт по чл. 209, т. 3 АПК. Конкретни са оплакванията му за противоречие за решението с материалния и процесуалния закон. Оспорва констатациите на съда за неосъществяване на доставките по фактурите за които е упражнил отреченото от органите по приходите право на приспадане на данъчен кредит. Изразява убеждение, че отсъствието у доставчика на стоки от вида на доставените може да обоснове само извод за относителна симулация без да е установено да е знаел за привидността. Сочи като информационни източници за действително осъществяване на доставките приемо-предавателните протоколи към фактурите. Настоява на доказателственото значение на плащането и на извършеното последващо разпореждане със стоки от вида на тези по доставките. Обвързва отричането на правото на приспадане на данъчен кредит с твърдение на администрацията за участието му в данъчна измама. Иска отмяна на обжалваното решение и на РА. Претендира деловодни разноски. Ответникът по касация директора на Дирекция „Обжалване и данъчно-осигурителна практика“ Варна, чрез повереник отрича основателността на жалбата. Иска присъждане на разноски за касационното съдебно производство. Заключението на прокурора е за неоснователност на касационната жалба. Като обсъди доводите на страните и в обхвата на проверката по чл. 218 от АПК, съдът прие следното: С оспорения пред АС Варна РА са установени в тежест на „Нем комерс“ ЕООД задължения за ДДС в общ размер 57 668.87 лева с лихви за забава в общ размер 6 558.94 лева. Източник на задължението за ДДС е извършена от органите по приходите корекция на декларираните от РЛ резултати по ЗДДС в д.п.м. 12.2017 г., м. 12.2018 г., м. 04 и 06.2019 г. заради отказ да да признаят правото на приспадане на данъчен кредит на търговеца, упражнено в тези периоди. Ползваният от РЛ данъчен кредит е в размер 2 444.66 лева по 3 бр. фактури, издадени от „Джи инвест 7“ ЕООД с предмет на доставките различни видове строителни материали и в размер 55 225.21 лева 5 бр. фактури, издадени от „Аспен строй билд“ ЕООД с предмет на доставките по договор за доставка на материали по опис и фасадно скеле, втора употреба. Според органите по приходите доставките не са осъществени. Установяванията на администрацията се основават на резултатите от насрещна проверка на доставчиците, както и на представените от РЛ писмени доказателствени средства. Те включват констатации са за липса на персонален и материален субстрат за изпълнение у доставчиците и за неустановеност на мястото на съхранение и начина на транспортиране на стоките. Отричането на данъчното предимство е основано на разпоредбите на чл. 68, ал. 1, т. 1 и чл. 70, ал. 5 ЗДДС. С първоинстанционното решение е отхвърлено оспорването срещу РА. Първостепенният съд е отнесъл към процесуалните тежести на жалбоподателя несъмненото доказване на юридическите факти от пораждащия правото на приспадане фактически състав, които е дефинирал. Отрекъл е принадлежността към този сложен юридически факт на фактите на произхода на стоката, транспорта, наличието на материална и на техническа обезпеченост на доставчиците и плащането. Ценил е тези факти като индиции при преценката за пълно доказване на разместването на блага. В познавателната му дейност са включени събраните в извънсъдебната фаза на производството писмени доказателствени средства, както и събраните в хода на съдебното дирене писмени и гласни доказателствени средства. Констатациите на съда са по доставки и за всеки от доставчиците. За доставките от “Джи инвест 7” ЕООД е отчетена липсата на материална и кадрова обезпеченост у доставчика, отсъствието на информация за чия сметка е превозът и къде е съхранявана стоката до предаването ѝ. Съдът е обсъдил представените приемо-предавателни протоколи и доказателствата за собственост на превозно средство. С гласните доказателствени средства не се установявало времето и мястото на предаване на стоките, както и мястото на съхранението им. От собствеността върху превозното средство не следвало, че именно с него е осъществен транспортът. Без да може да се установи дали стоките по последващи реализации са тези по спорните доставки, фактите на плащането и на разпореждането със същите по вид стоки било без доказателствено значение. Сходни са установяванията на съда за доставките от “Аспен строй билд” ЕООД. Проверено е твърдението за съхраняване на стоките в гр. Приморско, [улица], като е обсъдено писмо на кмета на общината, според което на тази улица няма сграда или помещение с предназначение за склад. И за двамата доставчици съдът е заявил очакване да са съставени съпътстващи транспорта документи. По решаващите изводи на съда фактите на превозване и предаване на стоките са останали недоказани. Своенето на данъчния документ без да е настъпило данъчното сибитие не можело да обоснове правото на приспадане. В решението е извършено позоваване на преюдициални заключения на СЕС, включително на това по дело С-285/09, предвиждащо възможността съставянето на фактури с невярно съдържание да се счита за част от данъчна измама. Оспореният съдебен акт е правилен. Възникването на правото на приспадане на данъчен кредит по ЗДДС е обусловено от качествата данъчнозадължено лице на доставчика и на получателя /вж. т. 25 от решението на СЕС по дело С-18/13/, своенето на данъчния документ от получателя – чл. 71, т. 1 ЗДДС, получаването на стоките/услугите по доставката /“…действителното извършване на облагаемата сделка…“ според т. 30 от решението на СЕС по дело С-642/11/ и отреждането на полученото за икономическата дейност на ДЗЛ /така т. 36 от решението на СЕС по дело С-153/11/. Отсъствието на който и да елемент от пораждащия правото на приспадане фактически състав изключва възникването на правото. Механизмът на упражняване на правото на приспадане на данъчен кредит по чл. 72, ал. 2 от ЗДДС предполага имплицитно въведено със СД и ДП твърдение на ДЗЛ, че е получател по облагаема доставка и за него е възникнало правото на данъчен кредит /вж. чл. 72, ал. 2, т. 1 във вр. с чл. 68, т. 1 от ЗДДС и чл. 72, ал. 1 във вр. с чл. 68, ал. 2 и чл. 25, ал. 6, т. 1 от ЗДДС/. Щом придобиването на правото на разпореждане като собственик със стоката /вж. чл. 14, § 1 от Директива 2006/112/ЕО и чл. 6 от ЗДДС/ и получаването на услугата /чл. 9 от ЗДДС/ са елементи от фактическия състав, пораждащ правото на приспадане, то за претендиращото данъчно предимство ДЗЛ е бремето да установи с убедителността на пълното доказване осъществяването на тези правно релевантни факти - чл. 154, ал. 1 от ГПК във вр. с § 2 от ДР на ДОПК. Съобразена с процесуалния закон и логическите правила е познавателната дейност на съда по преценка на писмените и гласните доказателствени средства, представени от жалбоподателя за установяване на действителността на доставките. Обсегът на доказване е концентриран до установяване на единствения спорен факт – този на осъществяване на доставките по фактурите, за които с РА е отказано претендираното от жалбоподателя данъчно право. Преценени са всички събрани допустими и относими доказателствени източници, което е в съответствие с правилата на чл. 236, ал. 2 и чл. 12 ГПК. Касаторът сочи общо доказателствените средства, но не аргументира позицията си за опущения в дейността на съда по преценката им. Първостепенният съд е зачел само формалната доказателствена сила на подписаните частни свидетелстващи документи – приемо-предавателни протоколи. Не е адресирал към жалбоподателя очакване за доказване на произхода на стоките и за транспорта им, за кадровата и техническа обезпеченост на доставчиците. Но на нормалната връзка между явленията се основава търсенето на информационни следи за мястото на съхраняване и начинът на придвижване в пространството на вещите, които са големи по обем и тегло. Процесуална обвързаност на съда е да приеме за неосъществени недоказаните факти, а така със средствата на насрещното доказване ответникът е разколебал убедителността на доказването от жалбоподателя за придобиването като резултат от активността на доставчика на правото да се разпорежда фактически като собственик със стоките по фактурите. Обратно на убеждението на касатора не е без значение за възникването на правото на приспадане кой е субектът на доставката в хипотезата на относителна симулация. Дължимо е разграничаването на посочването на доставчика в данъчния документ, което е относимо към формалните предпоставки за правото на приспадане, от своенето от доставчика на качеството данъчно задължено лице като материалноправно условие за правото на приспадане. Осъществяването на доставката от лице различно от издателя на фактурата препятства установяването на особеното качество на доставчика, а тежестта за това е на получателя, който претендира правото на приспадане /в този смисъл вж. решението на Съда по дело С-281/20, т.т. 28 и 39/. В цитираното решение се прави разлика и между доказването на качеството ДЗЛ на доставчика като материалноправно условие за правото на приспадане от наличието на данъчна измама /т.т. 41 и 42/. Ако от позицията на борбата с измамите от получателя не може да се изисква да провери дали доставчикът има качеството ДЗЛ, то това не се отнася за случаите, когато установяването на това качество е необходимо, за да се провери дали е изпълнено това материалноправно условие за правото на приспадане. Според т. 44 от цитираното решение „…когато действителният доставчик не е посочен във фактурата за стоките или услугите, във връзка с които е упражнено правото на приспадане на ДДС, това право трябва да бъде отказано на данъчнозадълженото лице, ако с оглед на фактическите обстоятелства и въпреки предоставената от това данъчнозадължено лице информация липсват необходимите данни, за да се провери дали този доставчик е имал качеството на данъчнозадължено лице.“. Основан на правилата на доказателствената тежест е отказът на съда да приеме за осъществени правните последици на юридическите факти, за които ползващата се страна не е провела несъмнено доказване. Затова и в съответствие с материалния закон е решен в полза на администрацията спорът за съществуването и размера на установените с РА публични задължения и за законосъобразността на утежняващия административен акт. Дължимо е оставяне в сила на първоинстанционно решение. При този изход спора на Националната агенция за приходите /арг. от § 1, т. 6 от ДР на АПК/ се дължат деловодни разноски в размер 2 456.77 лева за касационното съдебно производство на основание чл. 161, ал. 1, изр. 3 ДОПК във вр. с чл. 8, ал. 1, т. 4 от Наредбата за минималните размери на адвокатските възнаграждения. Воден от горното и на основание чл. 221, ал. 2 от АПК във вр. с чл. 160, ал. 6 от ДОПК, Върховният административен съд, състав на първо отделение РЕШИ: ОСТАВЯ В СИЛА решение № 488/16.04.2021 г. на Административен съд Варна по адм. д. № 1534/2020 г. ОСЪЖДА „Нем комерс“ ЕООД да заплати на Националната агенция за приходите разноски за касационното производство в размер 2 456.77 лева. Решението е окончателно. Вярно с оригинала, ПРЕДСЕДАТЕЛ: /п/ Бисер Цветков секретар: ЧЛЕНОВЕ: /п/ Петя Желева /п/ Камелия Стоянова