Решение · № 2613/2024 · дело 9068/2023

По дело 9068 / 2023 РЕШЕНИЕ № 2613 София , 06.03.2024 г. В ИМЕТО НА НАРОДА Върховният административен съд на Република България - Осмо отделение, в съдебно заседание на двадесет и първи февруари две хиляди и двадесет и четвърта година в състав: Председател : МИРОСЛАВ МИРЧЕВ Членове: ХРИСТО КОЙЧЕВ АЛЕКСАНДЪР МИТРЕВ при секретар Снежана Тодорова и с участието на прокурора Нели Христозова изслуша докладваното от съдията Христо Койчев по административно дело № 9068/2023 г. Производството е по реда на чл. 208 и сл. от Административнопроцесуалния кодекс /АПК/ във вр. с чл. 160, ал. 6 от Данъчно-осигурителния процесуален кодекс /ДОПК/ . Образувано е по касационна жалба на директора на Дирекция "Обжалване и данъчно-осигурителна практика" (ОДОП) – София срещу решение № 4099/20.06.2023г. , постановено по адм. дело № 1131/2022г. на Административен съд София - град, с което е обявена нищожността на ревизионен акт (РА) № Р-22002221000449-091-001/30.08.2021г., издаден от органи по приходите при ТД на НАП – София, потвърден с Решение № 1976/29.12.2021г. на директора на Дирекция "ОДОП" – София, при ЦУ на НАП. Касаторът поддържа, че обжалваното решение е неправилно като постановено при допуснати съществени нарушения на съдопроизводствените правила и в противоречие с материалния закон, съставляващи касационни основания по чл. 209, т. 3 АПК . Сочи се, че в конкретния случай съдът неправилно е възприел доказателствата по делото, тъй като замяната на ревизиращия екип е извършена не с решение № Р-22002221000449-098-001/04.02.2021г. за изземване разглеждането и решаването на конкретен въпрос, а със заповед за изменение на ЗВР № Р-22002221000449-020-005/08.06.2021г., на основание чл. 113, ал. 3 от ДОПК. Според касатора изменението може да засегне всяко едно обстоятелство по чл. 113, ал. 1 – ал. 6 от ДОПК, вкл. и състава на ревизиращия екип и се счита за извършено от датата на издаване на съответната заповед за изменение на ЗВР. С тази заповед е извършена валидна промяна на ревизиращия екип. По подробно изложени доводи и сочената практика на ВАС по идентични дела моли за отмяна на решението на АССГ. Претендират се разноски за юрисконсултско възнаграждение за две съдебни инстанции. Ответникът – „Еко Булгарплод“ ЕООД, чрез процесуален представител, оспорва касационната жалба. Счита решението на АССГ за правилно и моли да бъде оставено в сила. Претендира разноски. Представителят на Върховна прокуратура излага становище за основателност на касационната жалба. Върховният административен съд, Осмо отделение, като се запозна със събраните по делото доказателства, съобрази доводите и възраженията на страните и обсъди наведените касационни основания и тези по чл. 218, ал. 2 АПК , намира за установено от фактическа и правна страна следното: Касационната жалба е допустима, като подадена в срока по чл. 211 АПК от надлежна страна, участник в първоинстанционното производство, имаща право и интерес от оспорването и срещу подлежащ на обжалване съдебен акт. Разгледана по същество е и основателна, предвид следното: Предмет на производството пред Административен съд София - град е законосъобразността на ревизионен акт № Р-22002221000449-091-001/30.08.2021г., издаден от органи по приходите при ТД на НАП – София, потвърден с Решение № 1976/29.12.2021г. на директора на Дирекция "ОДОП" – София, при ЦУ на НАП, с който на „Еко Булгарплод“ ЕООД е ангажирана отговорността за дължим и невнесен данък по реда на чл. 177 от ЗДДС главница в общ размер на 88 281.51лв. и лихви в общ размер на 27 596.26лв., касаеща доставки фактурирани от „Балан 2008“ ЕООД за данъчни периоди юни, юли и август 2018г. Решаващия съд е установил, че ревизията на "Еко Булгарплод“ ЕООД е възложена със Заповед за възлагане на ревизия (ЗВР) № Р-22002221000449-020-001/27.01.2021г., издадена от Т. Недялкова – Началник сектор "Ревизии" при ТД на НАП – София, предвид Заповед № РД-01-128/18.02.2020г. Със заповедта са определени и органите по приходи, които да извършат ревизионното производство, а именно: Т. Вучкова и М. Мирчев и двамата служители на длъжност главен инспектор по приходите. Със Заповед за изменение на ЗВР № Р-22002221000449-020-002/04.02.2021г., е извършена промяна в органите по приходи които да извършат ревизията – заменени са Т. Вучкова и М. Мирчев с Ц. Русева – главен инспектор по приходите и М. Милкова – старши инспектор по приходите. От същата дата е издадено и Решение № Р-22002221000449-098-001/04.02.2021г. за изземване разглеждането и решаването на конкретен въпрос/преписка с което на основание чл. 7, ал. 3 от ДОПК е иззето разглеждането и решаването на процесния РА на „Еко Булгарплод“ ЕООД от Т. Вучкова и М. Мирчев и са възложени такива правомощия на Ц. Русева и М. Милкова. С последващи 3бр. заповед за изменение на ЗВР е удължаван срока за извършване на ревизията. На 30.08.2021г. е издаден и оспорения РА № Р-22002221000449-092-001/26.07.2021г. от възложителя на ревизията Т. Недялкова и от ръководителя на ревизията Ц. Русева. За да достигне до извод за нищожност на РА, първоинстанционният съд е приел, че се касае за липса на нормативно предвидените предпоставки за изземване на процесната ревизия от първоначално определения екип. Според АССГ не е доказана нито една от хипотезите на чл. 7, ал. 3 от ДОПК, а посоченото като мотив изземване - неправилно възлагане на ревизията на екипа, извършил предходната ревизия, не е сред законовите предложения. Първоинстанционния съд е посочил практика на ВАС, в която е прието, че за да се приложи нормата на чл. 7, ал. 3 от ДОПК е необходимо доказване наличието на някое от изчерпателно изброените основания за изземване, като в конкретния случай не е било налице нито едно от тези изключения. Според АССГ органа издал РА в качеството си на ръководител на ревизията, въз основа на решението за изземване на правомощия, не притежава съответната материална компетентност и при това положение акта се явява нищожен. Решението е неправилно. Наведените в касационната жалба доводи, че АССГ е достигнал до неверни изводи относно липсата на компетентност на издателя на акта, а оттам и за нищожността на последния се споделят от касационната инстанция. По силата на чл. 119, ал. 2 от ДОПК , ревизионния акт се издава от органа, възложил ревизията и ръководителя на ревизията т. е. компетентността за издаване на РА е колективна, като липсата на компетентност в който и да е от издателите на акта води до неговата нищожност. В чл. 112, ал. 1 от ДОПК е посочено, че ревизионното производство се образува с издаване на заповед за възлагане на ревизията, като според ал. 2 от с. з. издателят е органа по приходите, определен от съответния директор на ТД на НАП. В конкретния случай със ЗВР № Р-22002221000449-020-001/27.01.2021г., издадена от Т. Недялкова – Началник сектор "Ревизии" при ТД на НАП – София е възложена ревизия на „Еко Булгарплод“ ЕООД, като са посочени и органите по приходи, които да извършат ревизионното производство - Т. Вучкова и М. Мирчев и двамата служители на длъжност главен инспектор по приходите. Компетентността по чл. 112, ал. 2 от ДОПК по отношение Т. Недялкова се извлича от Заповед № № РД-01-128/18.02.2020 г., издадена от директора на ТД на НАП – София /л. 24 от първоинстанционното дело/. Разпоредбата на чл. 113, ал. 1, т. 2 от ДОПК определя ревизиращите органи по приходите и ръководителя на ревизията. Както се посочи по-горе за такива са били определени Т. Вучкова – ръководител на ревизията и М. Мирчев – ревизиращ орган. Нормата на чл. 113, ал. 3 от ДОПК дава правната възможност на възложителя на ревизията да изменя заповедта по ал. 1 вкл. и органите извършващи ревизията, с нова заповед за възлагане. Именно такава се явява е Заповед за изменение на ЗВР № Р-22002221000449-020-002/04.02.2021г. с която е изменен ревизиращия екип – определен е както нов ръководител на ревизията в лицето на Ц. Русева, така и нов ревизиращ орган – М. Милкова. С посочената заповед правно валидно е учредена компетентност на Ц. Русева като ръководител на ревизията, тъй като нормата на чл. 113, ал. 3 от ДОПК дава нормативно разрешение за изменение в издадената първоначална ЗВР и може да засегне всяко едно от обстоятелствата на издадената първоначална ЗВР по чл. 113, ал. 1 от ДОПК , вкл. и ревизиращите органи по приходите. В тази връзка предвид горното касационната инстанция счита, че с издаването на ЗИЗВР от 04.02.2021г., в която вместо Т. Вучкова, като ръководител на ревизиращия екип е определена Ц. Русева и вместо М. Мирчев, като ревизиращ орган е определена М. Милкова е извършена валидна промяна в ревизиращия екип, като ръководителя на ревизията е с валидно учредена компетентност не водеща до нищожност на оспорения РА. Наличието на представено Решение № № Р-22002221000449-098-001/04.02.2021г., за изземване разглеждането и решаването на конкретен въпрос/преписка, с което на основание чл. 7, ал. 3 от ДОПК е иззето разглеждането и решаването на Р-22002221000449 от Т. Вучкова, в качеството и на ръководител на ревизията и е възложена на Ц. Русева, като ръководител на ревизията е ирелевантно за конкретния случай, тъй като компетентността на последната е възникнала на основание чл. 113, ал. 3 от ДОПК , а не на основание чл. 7, ал. 3 от ДОПК . Без да е необходимо да се изземва преписката от тях няма законова пречка органът, възложил ревизията, в изпълнение на правомощията си по чл. 112, ал. 2, т. 1 и чл. 113, ал. 3 вр. ал. 1, т. 2 ДОПК да измени ЗВР като възложи на други лица, изпълняващи същите длъжности, а именно - главен инспектор по приходите и инспектор по приходите в компетентната ТД, да издадат РД и единият от тях /ръководител/ да издаде РА по приключилото в срок ревизионно производство. Именно по този начин е процедирал органът, възложил ревизията, в случая като е издал Заповед за изменение на ЗВР № Р-22002221000449-020-002/04.02.2021г., с която е разпоредено същата да се извърши от Цв. Русева като ръководител и М. Милкова. С оглед изложеното настоящият касационен състав намира, че Ц. Русева, определена за ръководител на ревизията от органа, възложил ревизията, притежава материална компетентност за издаването на РА. Неоснователен е наведения от ответната страна довод пред касационната инстанция, че издадения РА е нищожен поради липса на основания за издаването му. По силата на чл. 112, ал. 1 от ДОПК ревизионното производство се образува с издаването на заповед за възлагане на ревизията. По своята същност ревизията е съвкупност от действия на органите по приходите, насочени към установяване на задължения за данъци и задължителни осигурителни вноски – чл. 110, ал. 2 от ДОПК. В този смисъл дали са налице основания за образуване на ревизионно производство или не е в дискреционната компетентност на съответния орган и тези основания касаят същността на правния спор свързан с наличието или липсата на дължими данъци и/или осигурителни вноски. Наличието или липсата на основания за отпочване на ревизионно производство е въпрос по съществото на спора и няма отношение към нищожността на издадения акт. При така установените факти, следва да се приеме, че ревизионният акт е издаден от компетентни органи по смисъла на чл. 119, ал. 2 ДОПК . В решението липсват мотиви по останалите критерии за законосъобразност на ревизионния акт съгласно чл. 160, ал. 2 ДОПК , което препятства решаването на спора по същество от касационната инстанция. Поради това и на основание чл. 222, ал. 2, т. 1 АПК делото следва да се върне за ново разглеждане от друг състав на първоинстанционния съд, който да извърши цялостна проверка за законосъобразност на оспорения акт. На основание чл. 226, ал. 3 АПК , при новото разглеждане на делото съдът следва да се произнесе и по разноските в настоящото производство. Така мотивиран и на основание чл. 222, ал. 2 АПК , Върховният административен съд, състав на Осмо отделение, РЕШИ: ОТМЕНЯ решение № 4099/20.06.2023г. , постановено по адм. дело № 1131/2022г. на Административен съд София – град. ВРЪЩА делото на същия съд за ново разглеждане от друг състав. Решението е окончателно. Вярно с оригинала, Председател : /п/ МИРОСЛАВ МИРЧЕВ секретар: Членове: /п/ ХРИСТО КОЙЧЕВ /п/ АЛЕКСАНДЪР МИТРЕВ