Решение · № 10962/2026 · дело 7239/2026

По дело 7239 / 2026 РЕШЕНИЕ № 10962 София, 03.11.2026 г. В ИМЕТО НА НАРОДА Върховният административен съд на Република България - Осмо отделение, в съдебно заседание на шести октомври две хиляди двадесет и шеста година в състав: ПРЕДСЕДАТЕЛ: СВИЛЕНА ПРОДАНОВА ЧЛЕНОВЕ: РОСИЦА ДРАГАНОВА ТАНЯ КОМСАЛОВА при секретар Жозефина Мишева и с участието на прокурора Радослав Стоев изслуша докладваното от съдията Росица Драганова по административно дело № 7239/2026 г. Производството е по реда на чл. 208 и сл. от Административнопроцесуалния кодекс (АПК) вр. чл. 160, ал. 7 от Данъчно-осигурителния процесуален кодекс (ДОПК). Образувано е по две касационни жалби, подадени от директора на Дирекция „Обжалване и данъчно-осигурителна практика" (ОДОП) Варна при Централно управление (ЦУ) на Националната агенция за приходите (НАП), приподписана от юрк. Х. Симеонова и от „Скай Фуд Сървисиз“ ООД, чрез адв. М. Попов, срещу Решение № 5847/11.05.2026 г., постановено по адм. д. № 2339/2024 г. по описа на Административен съд - Варна, в съответните отменителна и отхвърлителна части. Касаторът - директор на Дирекция ОДОП Варна при ЦУ на НАП, обжалва решението на първоинстанционния съд в частта, с която е отменен Ревизионен акт (РА) № Р-03000321005354-091-001/21.04.2022 г., потвърден и изменен с Решение № 110/19.07.2022 г. на ДД ОДОП Варна, по отношение установените задължения за корпоративен данък за периодите от 2014 г. до 2017 г., вкл.; ДДС за периодите м. 12.2014 г., от м. 01 до м. 04.2015 г., от м. 01 до м. 04, и м. 12.2016 г., от м. 01 до м. 04, м. 11 и м. 12.2017 г.; извършено прихващане за м. 12.2014 г., м. 01 и м. 02.2015 г. с надвнесен ДДС за м. 11.2016 г., като са установени резултатите за м. 11.2016 г. и м. 11.2017 г.; и ДДС над съответните размери за периодите от м. 05 до м. 10.2015 г., от м. 05 до м. 10.2016 г., от м. 05.2017 г. до м. 10.2017 г., ведно с лихви за просрочие. От касационната жалба се извличат доводи за неправилност на съдебното решение поради нарушение на материалния закон и необоснованост - отменителни основания по чл. 209, т. 3 АПК. Конкретните оплаквания са за наличие на пропуски при оценката на фактите и доказателствата във връзка с осъществените кетърингови услуги от „Скай Фуд Сървисиз“ ООД. Твърди, че дружеството е следвало да причисли към възнаграждението и дейностите по събиране, обработка и депониране на отпадъците от кухните на въздухоплавателните средства, особено предвид липсата на изрична уговорка за тяхното изключване от обхвата на договорите с възложителя. Съдът неправилно е кредитирал съдебно-счетоводната експертиза (ССЕ) и допълнението към нея, игнорирайки извършения анализ в Приложение № 11 от административната преписка. Изразява несъгласие с изводите относно институционалния кетъринг, както и с размера на изчислените лихви. Отправя искане за отмяна на съдебното решение и постановяване на ново по същество, с което оспорването срещу РА да бъде отхвърлено изцяло. Претендира присъждане на юрисконсултско възнаграждение съобразно материалния интерес за всички съдебни инстанции и платената държавна такса за касационно обжалване. Ответникът по тази касационна жалба - „Скай Фуд Сървисиз“ ООД, чрез процесуалния си представител, я оспорва по съображения в писмен отговор и моли да бъде оставена без уважение. Касаторът - „Скай Фуд Сървисиз“ ООД, обжалва решението в отхвърлителната му част, по отношение на установените задължения за корпоративен данък и ДДС вследствие от определените с РА приходи от наем на хотел „Бисера“ и приходи от електроенергия и вода, които е следвало да бъдат префактурирани на наемателя. Навежда твърдения за нарушение на материалния закон и необоснованост - отменителни основания по чл. 209, т. 3 АПК. Развива аргументи за нищожност на РА поради неспазване на изискванията за форма при издаването на заповедите за определяне на компетентни органи и за възлагане на ревизията на дружеството, нарушения на забраната по чл. 155, ал. 8 ДОПК и на процедурата по чл. 134 ДОПК. Счита че не е доказано основанието по чл. 122, ал. 1, т. 2 ДОПК за провеждане на ревизията по особения ред. Отправя искания за отмяна на първоинстанционното решение в съответната част и за присъждане на сторените разноски по делото. Ответникът по тази касационна жалба - директор на Дирекция ОДОП Варна при ЦУ на НАП, не представя отговор в срока по чл. 213а, ал. 4 АПК. Становище за нейната неоснователност е изразено в писмена молба по хода на делото, с искане първоинстанционното решение да бъде потвърдено в отхвърлителната му част като правилно, законосъобразно и валидно. Прокурорът от Върховна касационна прокуратура дава мотивирано заключение за неоснователност на касационните жалби с позиция за липсата на релевираните отменителни основания по чл. 209, т. 3 АПК. Върховният административен съд, първи състав на Осмо отделение, след като прецени доводите на страните, както и валидността, допустимостта и съответствието на решението с материалния закон, в изпълнение изискванията на чл. 218, ал. 1 и ал. 2 АПК, намира за установено от фактическа и правна страна следното: Касационните жалби са процесуално допустими като подадени от легитимирани страни срещу подлежащ на инстанционен контрол съдебен акт, неблагоприятен за тях в съответната си част и в преклузивния срок по чл. 211, ал. 1 АПК. Оспореното съдебно решение е постановено след като с Решение № 10175/30.09.2024 г. по адм. д. № 4894/2024 г. по описа на ВАС е отменено Решение № 2905/21.03.2024 г. по адм. д. № 1943/2022 г. по описа на Административен съд - Варна и делото е върнато за ново разглеждане от друг състав на същия съд. Предмет на първоинстанционното производство е бил РА № Р-030021005354-091-001/21.04.2022 г., потвърден и изменен с Решение № 110/19.07.2022 г. на ДД ОДОП Варна при ЦУ на НАП, с който на „Скай Фуд Сървисиз“ ООД са установени задължения за ДДС за данъчни периоди м. 12.2014 г., м. 01, м. 02, м. 03, м. 04. и м. 05.2015 г., м. 01, м. 03, м. 04, м. 05, м. 06, м. 11 и м. 12.2016 г., м. 01, м. 02, м. 03, м. 04, м. 11 и м. 12.2017 г. в размер на 7 744,46 лв. - главница и лихви в размер на 4 384,28 лв.; задължения за корпоративен данък за периодите 2014 г., 2015 г., 2016 г. и 2017 г. в общ размер на 42 954,01 лв. - главница и 23 892,87 лв. – лихви; извършено е прихващане в размер на 31,77 лв., посочено в таблица 3 към РА; установени са задължения за ДДС за данъчни периоди от м. 06 до м. 10.2015 г., от м. 07 до м. 10.2016 г. и от м. 05 до м. 10.2017 г. в общ размер на 48 352,27 лв. - главница и 26 716,31 лв. - лихви. По фактите административният съд е установил, че ревизията е възложена при условията на чл. 155, ал. 4 ДОПК във връзка с Решение № № 188/15.09.2021 г. на ДД ОДОП Варна, поправено с Решение за поправка № 188-П/25.10.2021 г. Ревизионното производство със съответния предметен обхват е образувано със Заповед за възлагане на ревизия (ЗВР) № Р-03000321005354-020-001/20.09.2021 г., издадена от началник-сектор „Ревизии“ при ТД на НАП Варна. На следващо място съдът е обобщил процесуалните действия от ревизиращия екип и събраните доказателства, довели до корекция на декларираните данъчни резултати с РА. Основната дейност на дружеството-жалбоподател е авиационен кетъринг, доставка на храни и напитки на борда на самолетите и летищни терминали, отдаване под наем на хотелски комплекс в гр. Балчик. След извършения анализ органите по приходите са достигнали до извод за наличие на основание по чл. 122, ал. 1, т. 2 ДОПК за провеждане на ревизията и определяне на основата за облагане по аналог. Съгласно констатациите на този етап е прието, че „Скай Фуд Сървисиз“ ООД не е отчело на пазарен принцип приходите от отдаване под наем по договора от 02.12.2013 г.; приходи за дължимите от наемателя на хотела - „Ви Ем Си Пирин“ ООД, разходи за ел. енергия и вода; приходи от кетърингови услуги по договорите от 04.01.2014 г., от 04.01.2015 г., от 04.01.2016 г. и от 04.01.2017 г., сключени с „Варна мениджмънт и консултинг“ АД; и респ. не е начислило ДДС за неотчетените приходи. В хода на съдебното производство са изслушани повторно вещите лица по приетите две съдебно-оценителни експертизи (СОЕ) и ССЕ по адм. д. № 1943/2022 г. по описа на АС – Варна и е допуснато изготвяне на ССЕ. Заключенията на вещото лице Мачева – основно и две допълнителни, са приобщени към доказателствения материал и са кредитирани по съществото на спора. След проверка по реда на чл. 160, ал. 2 ДОПК първоинстанционният съд е потвърдил валидността на РА като издаден от компетентни органи по приходите и в законоустановената форма. Възраженията на жалбоподателя за нищожност на акта са обсъдени като неоснователни съобразно указанията в решението на ВАС по адм. д. № 4894/2024 г. Крайното заключение за частична незаконосъобразност на РА е обосновано от съда след обсъждане на събраните доказателства по делото и приложимата нормативна рамка. Според изложените мотиви, основанието за извършване на ревизията по особения ред на чл. 122 ДОПК е установено в случая, тъй като органите по приходите са ползвали счетоводни документи на дружеството относно наемната цена за хотелски комплекс „Бисер“ и действителните разходи за ел. енергия и вода, свързани с експлоатацията на хотела. Същевременно ревизираното лице е уведомено редовно за констатираните обстоятелства по чл. 122, ал. 1 ДОПК. Въз основа на данните за свързаност между страните по сделката и резултатите от изготвената експертна оценка в хода на ревизията, съдът е приел, че договорената наемна цена между „Скай Фуд Сървисиз“ ООД и „Ви Ем Си Пирин“ ООД не е определена при пазарни условия и води до отклонение от данъчно облагане по смисъла на чл. 15 и чл. 16 ЗКПО. При оценката са използвани реални съпоставими сделки и са спазени критериите по Наредба № Н-9/2006 г. Съгласно договорните клаузи за сметка на наемателя са разходите за електроенергия и вода, които не са му префактурирани от страна на жалбоподателя. Отхвърлен е доводът на задълженото лице, че при изяснените факти всъщност е налице основание да не бъдат признати разходите и данъчният кредит. Решаващият съд е намерил за недоказани изводите на приходната администрация, че „Скай Фуд Сървисиз“ ООД не е отчело всички приходи от оказаните кетърингови услуги по договорите с „Варна Мениджмънт и Консултинг“ АД. Отбелязал е липсата на задълбочен анализ и неправилната интерпретация на договорните отношения, водената счетоводна отчетност и събраните доказателства при ревизията. В тази връзка е подчертал, че услугите са изпълнени към клиентите и възложителят е отчел приходи от тях. С аналогични мотиви съдът е отрекъл твърденията в РА по направление институционален кетъринг. Органите по приходите са установили и други фактури за услуги с получател СОУ „Св.Климент Охридски“, но вместо да изследват подробно счетоводните записвания при „Варна Мениджмънт и Консултинг“ АД, автоматично са заключили, че услугите са изпълнени от жалбоподателя. Стойностите по спорните фактури са отразени в представените на вещото лице по ССЕ справки и оборотни ведомости за 2014 г., 2015 г., 2016 г. и 2017 г. На самостоятелно място в решението съдът е разгледал възраженията на ответника за разминавания и несъответствия между документите, представени на ревизиращия екип и за целите на ССЕ в хода на съдебното обжалване. Така например при ревизията е била изисквана единствено аналитична, но не и синтетична отчетност, както е видно от Искане № П-03000322022062-040-001/09.02.2022 г. във вр. с насрещната проверка по ПИНП № П-03000322022062-141-001/16.03.2022 г. и ИПДПОЗЛ № Р-03000321005354-040-003/24.02.2022 г. В обобщение съдът е определил данъчните резултати по ЗКПО, ЗДДС и дължимите лихви според изчисленията на допълнителните ССЕ, изключващи сочените в РА неотчетени приходи от кетърингови услуги. Обжалваното решение на Административен съд -Варна е валидно, допустимо и правилно. Същото е постановено в хода на повторното разглеждане на делото, след отмяна на решението при първото разглеждане на делото, с касационно Решение № 10175/30.09.2024 г. по адм. д. № 4894/2024 г. на ВАС. С отменителното решение на касационната инстанция при съобразяване задължението по чл. 218, ал. 2 АПК и наведените оплаквания в жалбата на касатора, е приела, че решението на АС - Варна е валидно и допустимо, като е извършила обстойна преценка по въпроса за възлагане на ревизионното производство от компетентен орган. Поместени са еднозначни изводи за издаване на заповедите за възлагане на ревизията и РА от компетентни органи по приходите по смисъла на чл. 119, ал. 2 ДОПК и при спазване на изискванията Регламент (ЕС) на ЕП и на Съвета от 23 юни 2014 г. относно електронната идентификация и удостоверителните услуги при електронни трансакции на вътрешния пазар и за отмяна на Директива 1999/93/ЕО. Съгласно чл. 224 АПК, указанията на Върховния административен съд по тълкуването и прилагането на закона са задължителни при по-нататъшното разглеждане на делото. От това следва, че при повторното разглеждане на делото първоинстанционният съд е спазил обвързващите правни изводи на касационната инстанция и доколкото в това отношение не е налице пряко противоречие, е безпредметно да бъдат обсъждани отново аргументите на касатора „Скай Фуд Сървисиз“ ООД за нищожност на РА поради неспазване на изискванията за форма на заповедите за определяне на компетентни органи и за възлагане на процесната ревизия, за нарушение на чл. 133, ал. 1 и чл. 134 ДОПК и на забраната по чл. 155, ал. 8 ДОПК от гледна точка на отменителния диспозитив в Решение № № 188/15.09.2021 г. на ДД ОДОП Варна, поправено с Решение за поправка № 188-П/25.10.2021 г. Установените факти от първоинстанционния съд са основани на доказателствата по делото. Съвкупната преценка на ангажираните доказателства потвърждава крайното му заключение по същество за законосъобразност на РА в частта на определената данъчна основа по чл. 122, ал. 2 ДОПК във връзка с неотчетени приходи от наем на хотелски комплекс „Бисер“ през летните сезони от 2014 г. до 2017 г. в размер на 11 556 лв. месечно и от непрефактурирани разходи за ел. енергия и вода към наемателя „Ви Ем Си Пирин“ ООД по договора за наем от 02.12.2013 г. В останалата част съдът е изложил собствени мотиви и правилно е отменил РА поради недоказаност на твърденията на органите по приходите за неотчетени приходи от продажба на кетърингови услуги – институционален и авиокетъринг. Предметът на правния спор е квалифициран точно от административния съд. Единствено при наличие на обстоятелства по чл. 122, ал. 1, т. 1-8 ДОПК и при спазване на правилата по чл. 122, ал. 2 и ал. 4 ДОПК, органът по приходите може да приложи установения от съответния закон размер на данъка към определена от него данъчна основа. За тази цел основанията за преминаване към ревизия по особения ред на чл. 122 ДОПК следва да са установени безспорно. Съгласно чл. 124, ал. 2 ДОПК, в производството по обжалването на РА при извършена ревизия по реда на чл. 122 ДОПК фактическите констатации в него се смятат за верни до доказване на противното, когато наличието на основанията по чл. 122, ал. 1 е подкрепено със събраните доказателства. Решаващият съд е съобразил гореизложеното при изграждане на изводите си по въпроса дали органите по приходите са доказали основанието по чл. 122, ал. 1, т. 2 ДОПК, във връзка с наемната цена по договора с „Ви Ем Си Пирин“ ООД и пропускът да бъдат отчетени насрещни приходи съгласно т. 2.3 от договора за фактурите от „Енерго про“ и „ВиК“ ООД. В тази насока следва да се отбележат възраженията на касатора ДД ОДОП Варна за неотносимост на данните от счетоводната отчетност при дружествата, тъй като чрез тях не било възможно да се разграничи кои дейности са извършени от „Варна Мениджмънт и Консултинг“ АД, респективно кои са извършени от подизпълнители. При процесната ревизия на жалбоподателя, вкл. по отменения РА № Р-03000320006900-091-001/25.06.2021 г., от страна на приходната администрация не се твърди или доказва нередовно водена счетоводна отчетност, нито евентуална пречка за установяване на данъчната основа на тази база, което представлява отделно основание по чл. 122, ал. 1, т. 4 ДОПК. Доводите на двамата касатора не обосновават неправилна или непълна оценка на релевантните факти и доказателства, вкл. приобщените експертни заключения по делото. В основната и допълнителните ССЕ, както и уточненията на вещото лице при изслушването му в о.с.з. на 23.06.2025 г., о.с.з. на 13.01.2026 г. и о.с.з. на 24.04.2026 г., се съдържат детайлна информация и констатации по всички поставени задачи и въпроси от съда и от процесуалните представители на страните. Констатираните от органите по приходите разлики при съпоставката на фактурите, издадени от „Скай Фуд Сървисиз“ ООД на „Варна Мениджмънт и Консултинг“ АД, с фактурите от последното дружество към крайните потребители единствено насочват, но не доказват наличие на неотчетени приходи от страна на ревизираното лице от кетърингови услуги, нито налагат определяне на данъчните задължения по особения ред. По отношение действителния изпълнител на конкретните доставки в РА/РД и решението на ДД ОДОП Варна са направени само предположения, без да са изследвани комплексно договорните отношения, счетоводните записвания, отчетите към ГД ГВА към МТ, данни за полетите на летище „Варна“ и летище „Бургас“. Информационните източници не са изследвани по надлежния процесуален ред в хода на ревизията, въпреки становището на касатора, че обхватът на дължимата служебна проверка по чл. 37, ал. 1 ДОПК е бил изчерпан. В.л. Мачева е извършила съпоставка на данните от Приложение 11 към РД, довели до определяне на задълженията за КД и ДДС, на наличните по преписката и представени в хода на оспорването оборотни ведомости и главни книги за периода, счетоводни извлечения по с/ки 601 – разходи за материали, 602 – разходи за външни услуги, по аналитични партиди за периодите 2014– 2017 г. и при двете дружества, подадени отчети към ГД ГВА към МТ, допълнителни справки и извлечения с дебитни и кредитни обороти. Следователно първостепенният съд е извършил съвкупна преценка заедно с останалите доказателства по делото и не е кредитирал безрезервно ССЕ – арг. от чл. 202 ГПК във вр. с § 2 ДР ДОПК. Редовното оспорване по смисъла на чл. 200, ал. 3 и чл. 201 ГПК е могло да бъде обективирано в изрично искане за назначаване на повторна или съвместна експертиза, каквото процесуално действие не е предприето до приключване на фазата на съдебното дирене. Поради тази причина изразеното несъгласие с констатациите на в.л. Мачева не може да бъде квалифицирано като отменително основание по чл. 209, т. 3 АПК, включително във връзка с изчисленията на законната лихва. След проверка на заявените касационни пороци и служебна за приложението на материалния закон, настоящата инстанция намира обжалваното решение за правилно и обосновано. Крайното заключение на решаващия съд се споделя от настоящия касационен състав, поради което на основание чл. 221, ал. 2, изр. последно АПК, следва да бъде направено препращане към останалата част от мотивите на първоинстанционния съд, довели до частична отмяна на процесния РА. Предвид крайния изход на спора следва да бъдат разгледани претенциите на двете страни за присъждане на деловодни разноски за касационната инстанция. На основание чл. 161, ал. 1 ДОПК същите се дължат съразмерно на уважената, респ. отхвърлената част на жалбата. На НАП се дължат разноски в общ размер на 239,29 евро, върху юрисконсултското възнаграждение съгласно чл. 161, ал. 1, изр. 3 и изр. 4 ДОПК (изм. ДВ бр. 17 от 2026 г.) в размер на 150 евро и държавната такса за касационно обжалване в размер на 203,15 евро. На „Скай Фуд Сървисиз“ ООД се дължат разноски за настоящото производство в размер на 1 059,74 евро при съобразяване на претендирания адвокатски хонорар по списъка с разноски в размер на 2 860 евро (платен по банков път на 30.09.2026 г.) и внесената такса за касационно обжалване в размер на 426,95 евро. Неоснователно е възражението на процесуалния представител на ДД ОДОП Варна за прекомерност на адвокатското възнаграждение. По компенсация НАП следва да бъде осъдена да плати деловодни разноски на „Скай Фуд Сървисиз“ ООД за касационна съдебна инстанция в размер на 820,45 евро. Воден от горното и на основание чл. 221, ал. 2, изр. 1, пр. първо АПК, Върховният административен съд, състав на Осмо отделение, Р Е Ш И: ОСТАВЯ В СИЛА Решение № 5847/11.05.2026 г., постановено по адм. д. № 2339/2024 г. по описа на Административен съд - Варна. ОСЪЖДА Национална агенция за приходите да плати на „Скай Фуд Сървисиз“ ООД, ЕИК 103755368, със седалище и адрес на управление: гр. Варна, Летище Варна, сграда „Кетъринг“, разноски за настоящата инстанция от 820,45 евро (осемстотин и двадесет евро и 45 евроцентове), съразмерно и по компенсация. Решението е окончателно. Вярно с оригинала, ПРЕДСЕДАТЕЛ: /п/ СВИЛЕНА ПРОДАНОВА секретар: ЧЛЕНОВЕ: /п/ РОСИЦА ДРАГАНОВА /п/ ТАНЯ КОМСАЛОВА