Решение · № 11510/2026 · дело 5660/2026

По дело 5660 / 2026 РЕШЕНИЕ № 11510 София, 12.11.2026 г. В ИМЕТО НА НАРОДА Върховният административен съд на Република България - Осмо отделение, в съдебно заседание на шестнадесети септември две хиляди двадесет и шеста година в състав: ПРЕДСЕДАТЕЛ: ТЕОДОРА НИКОЛОВА ЧЛЕНОВЕ: ЕМИЛИЯ ИВАНОВА РАЛИЦА РОМАНОВА при секретар Жозефина Мишева и с участието на прокурора Милена Беремска изслуша докладваното от съдията Емилия Иванова по административно дело № 5660/2026 г. Производството е по реда на чл.208 и сл. от АПК във връзка с чл.160, ал.7 ДОПК. С решение № 904/08.01.2026 г., поправено с решение № 9206/09.03.2026 г. и изменено с определение №14147/14.04.2026 г. постановени по адм.д.№ 7476 по описа на Административен съд София град за 2025 г., по жалба на „Атлантик форум” ЕООД е отменен ревизионен акт №Р-22002224003496-091-001/25.03.2025 г. издаден от органи по приходите при ТД на НАП гр.София, в частта в която е изменен и потвърден с решение №612/23.06.2025 г. относно непризнато право на данъчен кредит в общ размер на 14 679.27 лв главница и лихви в общ размер на 7 569.61 лв. Със същото решение е отхвърлена жалбата на дружеството относно непризнато право на данъчен кредит за данъчен период м.април 2019 г. за сумата от 2347 лв. и лихви в размер на 1555.57 лв. Подадената от ревизираното лице жалба е оставена без разглеждане и производството по делото е прекратено в частта, с която на Атлантик форум ЕООД с ревизионния акт са определени задължения за данъчни периоди м. август,септември, октомври и декември 2021 г. ; м. януари, февруари и март 2022 г. в общ размер на 1147.36 лв. По разноските съдът е приел, че „Атлантик форум“ ЕООД следва да заплати на НАП сумата от 12.78 евро предсавляваща юрисконсултско възнаграждение. В полза на „Атлантик форум“ ЕООД не са присъдени разноски, макар своевременно да са претендирани, като съдът е посочил, че не са доказани по основание и размер. Решението е обжалвано в отменителната му част от Директора на дирекция „ОДОП” гр.София, в частта, с която е отхвърлена жалбата на дружеството не е подадена касационна жалба. Пред първоинстанционният съд е поискано изменение на решението в частта за разноските от двете страни в производството. С определение №14147/14.04.2026 г. постановено по адм.д.№7475/2025 г., АССГ е разгледал исканията на двете страни за изменение на основното решение в частта за разноските и е постановил следното: молбата на директора на дирекция ОДОП гр.София относно претендираните разноски за прекратителната част на решението е приета за неодопустима и е оставена без разглеждане, като акцесорното производството е било прекратено в тази му част. В останалата част, претенцията на административния орган е уважена и е увеличен размерът на присъденото юрисконсултско възнаграждение на 207.21 евро. По молбата на „Атлантик форум“ ЕООД решението е изменено, като НАП е осъдена да заплати разноски в размер на 20.84 лв. разноски по делото. Срещу решението е подадена касационна жалба от директора на дирекция ОДОП гр.София, в отменителната част на съдебното решение. Според изложеното в касационната жалба решението на АССГ е неправилно поради допуснато при постановяването му нарушение на материалния закон и е необосновано. Предмет на доставките е изпълнение на услуги по СМР, съгласно договор и приложени протоколи. За установяване реалността на доставките в хода на ревизионното производство са представени фактури с издадени към тях фискални касови бонове за плащане в брой и еднотипни договори за извършване на дейностите. Договорите не съдържат информация за обектите, на които са извършвани дейностите, за чия сметка са вложените материали и кои са лицата участвали при тяхното изпълнение. Участието на „Авалон 88” ЕООД и „Бонов трейд” ЕООД при изпълнението на фактурираните СМР от „Ко строй 21” ЕООД не се доказва при извършените насрещни проверки на сочените за подизпълнители дружества. Не са открити на посочените от тях адреси и са дерегистрирани по ЗДДС поради наличието на задължения. При ревизията са констатирани несъответствия в датите на фактурите издадени от „Авалон 88” ЕООД към „Ко строй 21” ЕООД за процесните доставки. Вторият доставчик също посочва, че за извършване на СМР е ползвал подизпълнители. Въпреки извършените проверки не е установено за чия сметка са вложените материали, какво е тяхното количество, как са транспортирани и предадени в обекта на който са извършвани строителните услуги. Касаторът твърди, че подизпълнителите не са доказали наличие на машини, оборудване и персонал. От „Континент транс” ЕООД по фактура №0…151/05.04.2018 г. с предмет аванс за извършване на СМР са ползвани подизпълнители „Петрова комерс 2018” ЕООД; „Любенов трейд” ЕООД и „Десислава Трейдинг” ЕООД. Неправилно в атакуваното решение съдът се е позовал на практиката на СЕС по съединени дела С-80/2011 г. и С -142/2011, както и на дела С-643/2011 и С-18/2013 г. След като е приел, че не е ясно разграничено кои СМР от коя фирма са извършвани, съдът е разполагал с възможност да назначи ССчЕ или да укаже събирането на конкретни доказателства, за да се установят фактите по делото относими към правилното разрешаване на правния спор. В хода на делото не е изяснено за чия сметка са вложените в СМР материали. Щом ревизираното лице твърди, че конкретно дружеството е негов доставчик, то негова е доказателствената тежест да установи, че доставките са извършени именно от този икономически субект. Спорът между страните се свежда именно до реалното изпълнение на фактурираните доставки. Данъчното законодателство обвързва облагането с ДДС, не със съгласието на страните за възникването на облигацията и поемането на задължението с изпълнението като резултат, а с резултата от това изпълнение. В настоящият случай, според касатора са събрани доказателства, че ревизираното лице съзнателно участва в привидни доставки от посочените лица с цел да се облагодетелства, като същото неглижира елемента на своята отговорност. ПДК е установено въз основа на фактури, с които се цели изкуствено създаване на услови за възникване правото на приспадане . В хода на ревизията е извършена преценка на множество обстоятелства относно спорните доставки. Освен, че са анализирани преките фактори от значение за изпълнение на доставките, направен е и анализ на поведението на доставчиците, преки и предходни и на самото ревизирано лице. На дружеството му е било известно участието във формални сделки, без да има фактически осъществени престации, а ако е имало такива то те не са извършени пряко чрез подизпълнителите от издателя на фактурата стопански субект. Многократно в своята практика СЕС е посочвал, че фактура която не документира реално осъществена облагаема доставка е с невярно съдържание. Използването на такава фактура за упражняване ПДК може да се счита за част от данъчна измама. В конкретния случай не е възможно, а се презюмира добросъвестно поведение на получателя по фактурите на услуги. Получателят по спорните фактури не е възможно да не знае, че те не отразяват реални доставки, по които той е страна. Направено е искане за изменение на постановеното решение, в частта му за разноските. Претендира се присъждане на юрисконсултско възнаграждение и заплатената държавна такса за касационното обжалване. Ответникът – чрез адв.Георгиев намира касационната жалба за неоснователна и моли решението като правилно постановено да бъде оставено в сила. Претендира се присъждане на разноски, съгласно приложен списък на същите Върховна касационна прокуратура чрез участвалия по делото прокурор намира касационната жалба за неоснователна. Решението на първоинстанционният съд е правилно и обосновано в обжалваната му част. Постановено е при спазване на съдопроизводствените правила и в съответствие с приложимите материално правни разпоредби. Върховен административен съд, състав на осмо отделение, като взе предвид становищата на страните и извърши проверка на обжалваното съдебно решение на релевираните касационни основания съгласно разпоредбата на чл. 218, ал. 1 от АПК и след служебна проверка за валидността, допустимостта и съответствието на решението с материалния закон по реда на чл. 218, ал. 2 от АПК, приема следното: Касационната жалба е процесуално допустима като подадена в срока по чл. 211, ал. 1 от АПК и от надлежна страна, за която обжалваното съдебно решение е неблагоприятно. Разгледана по същество е неоснователна Предмет на съдебен контрол пред АССГ е бил ревизионен акт /РА/ № Р-22002224003496-091-001/25.03.2025 г. издаден от органи по приходите при ТД на НАП гр.София, в частта, с която е изменен и потвърден с решение № 612/23.06.2025 г. на директора на дирекция ОДОП гр.София относно данъчен период м. април 2018 г. – сумата в размер на 4 829,27 лева; данъчен период м. април 2019 г. – сумата в размер на 2 347 лева данъчен период м. август 2021 г. – сумата в размер на 1 225,38 лева данъчен период м. септември 2021 г. – сумата в размер на 1 667,03 лева данъчен период м. октомври 2021 г. – сумата в размер на 1 664,27 лева данъчен период м. декември 2021 г. – сумата в размер на 1 584,46 лева данъчен период м. януари 2022 г. – сумата в размер на 1 603,62 лева данъчен период м. февруари 2022 г. – сумата в размер на 1 687,08 лева данъчен период м.март 2022 г. – сумата в размер на 1 565,52 лева, ведно със съответните лихви за забава При извършената проверка на ревизионния акт, съдът приема, че жалбата е процесуално допустима само в частта, в която дружеството е неблагоприятно засегнато от акта. Конкретно са посочени данъчните периоди, за които е прието, че не е налице правен интерес да бъде обжалван ревизионния акт и в тази част производството е прекратено. Преди произнасянето си по същество решаващият състав на АССГ е обсъдил направеното възражение за изтекла погасителна давност за задълженията от м.април 2018 г. Прието е, че съгласно изискванията на ЗДДС, СД за месец април 2018 г. е следвало да бъде подадена до 14 май 2018 г., следователно срокът за възлагане на ревизията по чл. 109 ДОПК е започнал да тече от 1 януари 2019 г. за този данъчен период. Първата ревизия е започнала в рамките на петгодишния срок установен в нормата. С конкретно посочени дати на спиране, съдът е изчислил, че към момента на издаването на оспорения ревизионен акт давностният срок не е изтекъл. По отношение реалността на доставките осъществени от "Континент транс" ЕООС, обективирани в ППП от 30.04.2018 г. е прието, че СМР-тата са реално извършени. Представени са фактури, договори, приемо-предавателни протоколи и актове обр. 19. Протоколът е подписан между ревизираното лице и „Континент транс“ ЕООД. Отчитането с един ППП не позволялва да бъде уточнено кой от подизпълнителите е извършвал конкретните дейности, а само по отношение на един има съмнение за невъзможност да извърши фактурираните дейности. Липсата на кадрова обезпеченост на един от подизпълнителите не е достатъчна, за да се приеме, че услугите не са извършени. От значение е реалният резултат от строителните работи, а не кой точно от подизпълнителите ги е осъществил. С тези аргументи е отменен ревизионния акт в частта на отказан данъчен кредит за сумата от 4 829,27 лв., заедно със съответните лихви. По отношение на доставката осъществена от „Ко строй 21“ ЕООД и фактурирана в данъчен период м.август 2021 до м.март 2022 г. е прието, че извършването на услугите е установено от представените търговски и счетоводни документи приложени от страните. Отказът е мотивиран само от липсата на техническа и кадрова обезпеченост на подизпълнителите, което е недопустимо и е в противоречие с практиката формирана от ВАС и тълкуването на СЕС по тези въпроси. Изпълнението е осъществено от подизпълнителите „Авалон 88“ ЕООД и „Бонов трейд“ ЕООД. Обстоятелството, че подизпълнителите не са имали назначени работници, активи или доказана материална обезпеченост, не обосновават отказ от данъчен кредит, тъй като не е доказано участие или знание на ревизираното лице за данъчна измама. За тези периоди ревизионните органи са отказали данъчен кредит общо в размер на 9 850 лв. по 11 фактури за строително-монтажни работи и в тази част ревизионния акт е отменен. Жалбата на ревизираното лице е отхвърлена относно претендираното право на данъчен кредит във връзка с издадена фактура за извършена проектантска услуга, включваща изработване на изменение на план за регулация и застрояване, както и подготовка и асфалтиране на площадка. Приема се, че за подготовката и асфалтирането не са представени достатъчно обективни доказателства за: конкретно извършените дейности;вложените материали; количеството и произхода на материалите; транспорта и предаването им;използваните машини;лицата, извършили работата; приемането на резултата. Поради това съдът потвърждава отказа на данъчен кредит в размер на 2 347 лв., заедно със съответните лихви. Предмет на касационна проверка е съдебния акт, в отменителната му част във връзка с отказано право на данъчен кредит по фактури издадени от „Ко строй 21“ ЕООД и „Континент транс“ ЕООД, в общ размер на 26 151.45 лв., от които главница 17 026.27 лв. и лихви 9 125.18 лв. В останалата част, решението на първоинстанционния съд не е обжалвано и е влязло в сила. Решението в обжалваната част му част е валидно допустимо и правилно. Установените факти и направените правни изводи от първоинстанционния съд са основани на доказателствата по делото. Съвкупната преценка на ангажираните доказателства потвърждава крайното му заключение за незаконосъобразност на ревизионния акт в отменената част. След извършената проверка настоящият касационен състав приема, че не са допуснати наведените с касационната жалба пороци по смисъла на чл. 209, т. 3 АПК. Тълкуването на закона относно правото на приспадане на данъчен кредит е съобразено с установената съдебна практика на националните съдилища и на Съда на ЕС. Разпоредбите на чл. 68, ал. 1 и ал. 2 ЗДДС обуславят възникването на правото на приспадане на данъчен кредит от кумулативното осъществяване на елементите на регламентирания сложен фактически състав в ЗДДС, който наред с притежаването на данъчния документ по чл. 71, т. 1 ЗДДС, включва и установяването на реалното получаване на стоките или извършването на услугите по облагаемата доставка – по арг. от чл. 6, ал. 1 и чл. 9, ал. 1 ЗДДС. Между страните по делото не са спорни предметът на фактурите – извършени СМР и връзката му с основната стопанска дейност на ответника по касация. Обоснован е изводът на съда, че са събрани достатъчно доказателства за реалността на доставките. Като се позовава и на практиката на СЕС законосъобразно съдът приема, че рисковият профил на дружествата подизпълнители, неоткриването им за извършване на насрещна проверка, дерегистрацията на едно от тях по ДДС не са относими към предпоставките за възникване и упражняване на правото на данъчен кредит от получателя. При преценка на всички събрани доказателства поотделно и в тяхната съвкупност, правилно съдът е признал за реални доставките на СМР. По делото липсват преки доказателства, сочещи за наличие на измама и въз основа на обективни данни, представени от органите по приходите, да се установява, че данъчно задълженото лице е знаело или е трябвало да знае, че сделката, с която обосновава правото на приспадане, е част от тази измама. Въпреки, че в касационната жалба подробно се излагат твърдения, че „Атлантик форум“ ЕООД участва в данъчна измама, използвайки фактури за доставки, които не са осъществени от издателите им, с цел неправомерно ползване на данъчен кредит, приходните органи не доказват това обстоятелство. Нещо повече, в решението на директора на дирекция ОДОП гр.София изрично се сочи, че няма данни за данъчна измама. Вярно е, че и в хода на съдебното производство може да бъде установено поведението на данъчно задълженото лице, което обосновава участие в данъчна измама. Ето защо, настоящият състав не споделя мотивите на АССГ според които не следва да бъде допълвана волята на административния орган или да се подменя формираният извод, чрез подмяна на съображенията, мотивирали преценката на органа, както и да излага мотиви по един немотивиран акт. Разпоредбата на чл.160, ал.1 ДОПК предвижда, че "съдът решава делото по същество, като може да отмени изцяло или частично ревизионния акт, да го измени в обжалваната част или да отхвърли жалбата". Това означава, че съдът е свободен да извърши преценка на всички установени с ревизионния акт факти и обстоятелства, въз оснава на представените пред него доказателства, да ги анализира и да направи изводи въз основа на тях, включително и по отношение на участието на ревизираното лице в данъчна измама. Това не означава, че подменя волята на административния орган или дописва издадения от него акт. Тъй като ДОПК вменява задължение на съда да реши спора по същество в ал.4, изр. първо на чл.160 от с.к. е посочено, че когато отмени ревизионния акт, преписката не се връща на компетентния административен орган. В конкретния случай правилно съдът е приел, че не е доказано участието на лицето в данъчна измама. В ревизионния акт не се оспорва получаването на услугите от ревизираното лице и използването им за дейността му, Не е установено и че сделките са привидни и прикриват други сделки. Не са ангажирали доказателства за извършването на СМР от ревизираното лице или от друг доставчик, което обстоятелство да се прикрива с измамна цел т. 49 от решението на СЕС по делото Gаbor Tоth). Доводите в касационната жалба относно наличие на данъчна измама, тъй като по отношение на подизпълнителите на преките доставчици е установена липсата на кадрова и техническа обезпеченост не е достатъчно основание за отказ на правото на данъчен кредит, а и са в противоречие с цитираното от съда решение на Съда на ЕС по дело С-324/11. Съгласно т. 30 от решение от 09.12.2021 г. на Съда на ЕС по дело С-154/20, щом разполага с информацията, необходима да се установи, че материалноправните условия са изпълнени, данъчната администрация не може да наложи във връзка с правото на данъчнозадълженото лице да приспадне този данък допълнителни условия, които могат да доведат до осуетяване на упражняването на това право. Отказът да се признае право на данъчен кредит поради това, че не е установен произходът на стоката, съответно за липса на технически и кадрови ресурс от подизпълнителите на прекия доставчик, противоречи на тълкуването на Директива 2006/112/ЕО относно общата система на данъка за добавената стойност, дадено в цитираната от административния съд практика на Съда ЕС - решение по дело С-324/11 и решението по съединени дела С-80/11 и С-142/11, според която добросъвестният получател по облагаема с ДДС доставка на стока или услуга не следва да бъде санкциониран с отказ на признаване на право на данъчен кредит поради недобросъвестност или нарушения от страна на неговия доставчик. Като налага на данъчнозадълженото лице изброените изисквания, при чието неизпълнение може да бъде отказано право на приспадане, данъчната администрация в разрез с разпоредбите на Директивата ДДС прехвърля собствените си контролни задължения върху тези лица (т. 65). Според т. 49 от решението на СЕС по съединени дела С-80/11 и С-142/11, доколкото отказът да се признае правото на приспадане е изключение от основния принцип, какъвто се явява правото на приспадане, данъчният орган трябва надлежно да установи обективните обстоятелства, въз основа на които може да се заключи, че данъчнозадълженото лице е знаело или е трябвало да знае, че сделката, с която обосновава правото си на приспадане, е част от данъчна измама, извършена от доставчика или от друг стопански субект нагоре по веригата на доставки. В хода на ревизионното производство не са установявани такива обстоятелства, при административното обжалване е отречено участието на лицето в данъчна измама и едва с касационната жалба се поддържат отново твърдения за такова поведение, но без конкретно позоваване на факти извън липсата на техническа и кадрова обезпеченост на подизпълнителите. По горните съображения се споделят изводите на първоинстанционния съд, че ревизионния акт е незаконосъобразен в конкретно посочените части и установени задължения по ЗДДС в общ размер на 26 151.45 лв, постановеното решение е правилно, не страда от заявените пороци в касационната жалба на директора на Дирекция ОДОП София при ЦУ на НАП и следва да бъде оставено в сила при условията на чл. 221, ал. 2 АПК. С касационната жалба се обжалва решението и в частта за присъдените разноски в полза на НАП, като се твърди, че същите следва да бъдат определени в по-голям размел. След депозиране на касационната жалба АССГ се е произнесъл по направеното искане с молба вх.№2029/21.01.2026 г. за изменение на решението, в частта за разноските и с определение № 14147 от 14.04.2026 г. е присъдил в полза на НАП по-висок размер на юрисконсултско възнаграждение. В тази част касационната жалба не следва да се разглежда, тъй като искането за разноски е уважено в производството по чл.248 ГПК. Определението не е обжалвано и е влязло в сила. По разноските в настоящото производство. При този изход на спора претенцията на касатора за присъждане на разноски е неоснователна. Ответната страна „Атлантик форум“ ООД, чрез адв. Георгиев е заявила искане за присъждане на разноски и е приложила списък по чл.80 ГПК. Липсват обаче приложени доказателства за плащане на договорената сума между дружеството и процесуалният му представител. Поради тази причина искането не се следва да бъде уважавано и не се дължи присъждане на разноски за касационната инстанция. Мотивиран така и на основание чл. 221, ал. 2, изр. 1, пр. първо АПК, Върховен административен съд, състав на осмо отделение, РЕШИ: ОСТАВЯ В СИЛА решение № 904/08.01.2026 г., поправено с решение № 9206/09.03.2026 г. и изменено с определение №14147/14.04.2026 г. постановени по адм. дело № 7476 по описа на Административен съд София – град 2025 г., в частта, с която е отменен ревизионен акт № Р-22002224003496-091-001/25.03.2025 г. издаден от органи по приходите при ТД на НАП гр. София, потвърден и изменен с решение №612/23.06.2025 г. относно установени данъчни задължения в общ размер на 26 151.45 лв. Решението е окончателно. Вярно с оригинала, ПРЕДСЕДАТЕЛ: /п/ ТЕОДОРА НИКОЛОВА секретар: ЧЛЕНОВЕ: /п/ ЕМИЛИЯ ИВАНОВА /п/ РАЛИЦА РОМАНОВА